Cessione di crediti pecuniari e procedure concorsuali – Trasformazione di DTA in crediti d’imposta e nota di variazione IVA – Art. 44 bis del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34, come sostituito dall’articolo 55, comma 1, del decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 e articolo 26, secondo comma, del DPR n. 633 del 1972 – Risposta n. 38 del 17 gennaio 2023 dell’Agenzia delle Entrate

Cessione di crediti pecuniari e procedure concorsuali – Trasformazione di DTA in crediti d’imposta e nota di variazione IVA – Art. 44 bis del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34, come sostituito dall’articolo 55, comma 1, del decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 e articolo 26, secondo comma, del DPR n. 633 del 1972

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

Con l’istanza di interpello in oggetto, la società ALFA SPA (di seguito la ”società” o l”’istante”), ha richiesto dei chiarimenti in merito alla possibilità di beneficiare delle disposizioni di cui all’articolo 44bis del decreto legge 30 aprile 2019 n. 34 e successive modifiche e integrazioni al fine di trasformare in credito d’imposta le attività per imposte anticipate (DTA) riferibili alle perdite fiscali e alle eccedenze ACE ancora nella disponibilità della società.

L’istante rappresenta, anche a seguito delle precisazioni fornite in sede di risposta alle richieste di documentazione integrativa, che alla data di presentazione dell’istanza di interpello intende:

i) cedere, a titolo oneroso e pro soluto ex art. 1260 e seguenti del codice civile, il totale dei crediti vantati verso soggetti insolventi al fine di attivare il meccanismo di conversione delle DTA sulle perdite fiscali e ACE ancora nella disponibilità della società stessa;

ii) mantenere al contempo il diritto di recuperare l’imposta attraverso una nota di variazione IVA che sarà emessa dal cedente nei tempi previsti dalla normativa IVA laddove al termine della procedura concorsuale vi fosse l’effettiva insussistenza di somme disponibili, una volta ultimata la ripartizione dell’attivo.

Al riguardo la società dichiara che le posizioni creditorie oggetto di futura cessione si riferiscono:

– a rapporti commerciali intrattenuti dall’istante e per i quali sono state emesse le relative fatture nei termini e nei modi previsti dalla normativa allora vigente;

– a controparti tutte dichiarate fallite o ammesse ad altra procedura concorsuale alla data di presentazione dell’istanza di interpello e per le quali la società istante si è insinuata ed è stata ammessa al passivo fallimentare delle diverse procedure dei vari debitori, considerato che tali crediti sono stati definitivamente ammessi al passivo delle suddette procedure concorsuali.

La cessione di detti crediti si realizzerà dopo la sentenza dichiarativa di fallimento o di altra procedura concorsuale.

L’istante evidenzia che nel cedere i crediti pro-soluto a titolo oneroso intende mantenere il diritto alla detrazione dell’IVA, ai sensi dell’articolo 26, comma 2, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972 n. 633 il quale dispone che se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione.

Ciò precisato, la società chiede di sapere se la cessione dei crediti nei confronti di soggetti in procedura concorsuale nei termini delineati gli consenta di usufruire del regime di trasformazione delle DTA in credito di imposta previsto dell’articolo 44bis del decreto-legge 30 aprile 2019 n. 34.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

La società istante ritiene che la cessione pro soluto a titolo oneroso dell’intero importo dei crediti nei termini descritti, per cui si impegnerebbe a retrocedere al cessionario eventuali incassi e conserverebbe il diritto ad emettere nota di variazione IVA in relazione alla parte di credito rimasta insoddisfatta (risoluzione n. 120/E del 5 maggio 2009), gli consentirà di attivare il meccanismo di conversione delle DTA sulle perdite fiscali e ACE ancora nella disponibilità della società stessa, in base al meccanismo previsto dall’articolo 44bis del decreto legge n. 34 del 2019 che ha introdotto il citato regime di conversione. Ciò in quanto sarebbero rispettati tutti i presupposti della disciplina della conversione e non esisterebbe un divieto esplicito nella norma in relazione al descritto meccanismo di cessione a titolo oneroso dei crediti.

Pertanto, la società istante ritiene che, ai sensi del combinato disposto dei commi 1 e 5 dell’art. 55 del d.l.18/2020 e dell’art.19 del d.l. 73/2021, la società, che ceda entro il 31 dicembre 2021 e a titolo oneroso, i crediti deteriorati vantati verso diversi debitori inadempienti con il meccanismo sopra descritto, possa trasformare in crediti di imposta le imposte differite attive corrispondenti alle perdite fiscali pregresse ancora disponibili.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’articolo 44bis del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 giugno 2019, n. 58, successivamente sostituito dall’articolo 55, comma 1, del decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 aprile 2020, n. 27, come integrato dall’articolo 72, comma 1ter, del decreto-legge 14 agosto 2020, n. 104, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 ottobre 2020, n. 126, ha previsto la possibilità di trasformare in crediti d’imposta le ”attività per imposte anticipate” (DTA) relative a perdite fiscali ed eccedenze ACE a seguito della cessione di crediti pecuniari verso ”debitori inadempienti”. Il comma 1 (come da ultimo modificato dall’articolo 19, comma 1, lettere a) e b), del decreto-legge 25 maggio 2021, n. 73, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 luglio 2021, n. 106) prevede, in particolare, che ”Qualora una società ceda a titolo oneroso, entro il 31 dicembre 2021, crediti pecuniari vantati nei confronti di debitori considerati inadempienti ai sensi del successivo comma 5 può trasformare in credito d’imposta le DTA anche se non iscritte in bilancio riferite ai seguenti componenti”:

(i) perdite fiscali non ancora computate in diminuzione del reddito imponibile ai sensi dell’articolo 84 del TUIR, alla data della cessione;

(ii) importo del rendimento nozionale eccedente il reddito complessivo netto di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201 (le c.d. eccedenze ACE), non ancora dedotto né fruito tramite credito d’imposta alla data della cessione.

Ai fini dell’identificazione dei crediti deteriorati, il comma 5 stabilisce che il debitore debba considerarsi ”inadempiente” e che quindi la cessione del credito sia rilevante ai fini della disciplina in esame quando il mancato pagamento si protrae per oltre 90 giorni dalla scadenza convenuta.

Per quanto d’interesse ai fini del presente interpello, si ricorda che la trasformazione in credito d’imposta avviene alla data di efficacia giuridica della cessione dei crediti.

Come emerge dalle indicazioni contenute nelle norme di riferimento, ai fini della disciplina della trasformazione in crediti d’imposta prevista dal più volte citato articolo 44bis occorre fare riferimento al valore nominale dei crediti oggetto di formale cessione, ossia oggetto di trasferimento in termini di titolarità giuridica. In presenza di tutti i presupposti previsti dalla disciplina in esame, la trasformazione scatta al momento e per effetto della cessione dei crediti e a tal fine si ritiene che sia del tutto irrilevante non solo il prezzo di cessione del credito, ma anche che la cessione avvenga con la clausola pro-soluto, in cui il cedente non risponde della solvenza del debitore ed è, quindi, liberato nel momento in cui cede il credito al cessionario, o con la clausola pro solvendo, in cui può assumere la garanzia della solvibilità del credito, rispondendo così dell’inadempimento del debitore ceduto.

Con specifico riferimento al quesito sollevato dall’istante, a prescindere dalla circostanza che l’istante conservi il diritto a emettere note di variazione ai sensi dell’articolo 26 del d.P.R. 633 del 1972, in ordine al quale la società non ha espresso alcun dubbio interpretativo limitandosi a richiamare i chiarimenti resi con la risoluzione n. 120 del 2009 nel presupposto assunto acriticamente che la stessa trovi applicazione nel caso di specie si ritiene che, in linea di principio, sia del tutto irrilevante anche la circostanza che il cedente abbia mantenuto il suddetto diritto per recuperare in detrazione l’IVA, originariamente addebitata in fattura e versata all’erario, non riscossa a causa di procedure concorsuali rimaste infruttuose.

In definitiva, fermo restando che per le ragioni esposte si prescinde in questa sede di valutare l’esistenza dei presupposti rilevanti ai fini dell’applicazione dell’articolo 26, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, l’istante può usufruire delle previsioni di cui all’articolo 44bis del decreto legge n. 34 del 2019 per effetto della descritta cessione facendo riferimento al loro valore nominale al momento della cessione a prescindere dal fatto che abbia mantenuto il diritto ad emettere la nota di variazione ai sensi dell’articolo 26, secondo comma, del DPR n. 633 del 1972.