COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE NAPOLI – Sentenza 10 gennaio 2013, n. 4
Tributi – IVA – Detraibilità – Presunzione di operazione inesistente – Mancato pagamento dell’IVA – Responsabilità solidale tra il cedente ed il cessionario che ha registrato la fattura – Non sussiste
Ritenuto in fatto
1) La società (…), rappresentata e difesa come in atti, ricorre avverso avviso di accertamento REK03T200158, relativo all’ anno di imposta 2005, notificato in data 28/03/2008 agli effetti dell’ Iva, dell’ (…) Ires e dell’ Irap.
Con tale avviso I’ ufficio accerta:
a) La indebita detrazione iva di € 39.111,39, in quanto la ditta (cedente) non aveva provveduto alla presentazione di alcuna dichiarazione annuale nonostante avesse emesso fatture nei confronti della ricorrente per € 195.556,95.
b) La erronea imputazione ai fini della determinazione della base imponibile Irap di € 71.000,00
c) La indeducibilità di perdite su crediti di € 223.459,11
d) La non corretta applicazione del coefficiente di ammortamento, ritenendo perciò deducibile solo la somma di € 47.779,15. (coeff. 3% e non 6%).
2) Con ricorso Rgr 24860/08 la società eccepisce:
a) L’ illegittimità del recupero iva, limitandosi l’ufficiò ad accertare il mancato versamento iva del cedente, ma non provando in alcun modo l’intenzione fraudolenta del cessionario. (Inesistenza dell’accordo fraudolento tra le parti e/o inesistenza delle operazioni).
b) La corretta imputazione, tenuto conto della infruttuosità delle procedure azionate per il recupero delle somme vantate, all’esercizio 2005, di perdite su crediti per € 223.459,11.
c) La corretta applicazione del coeff. di ammortamento del 6% in applicazione del comma 430 art. 1 della legge finanziaria 30 dicembre 2004.
d) Per quanto concerne I’ Irap, contesta l’imposta accertata, atteso che la società si era limitata a pagare anticipatamente un fitto passivo. Conclude chiedendo l’annullamento dell’ atto impugnato con vittoria di spese.
3) L’ Agenzia delle Entrate, Ufficio di Nola, con deduzioni presentate in data 21 novembre 2008, chiede in via preliminare I’ inammissibilità del ricorso non avendo a tale data provveduto la ricorrente a depositare il ricorso in Commissione; conferma, citando notevole giurisprudenza, la fondatezza del proprio operato e chiede il rigetto del ricorso con vittoria di spese.
4) La società con memorie depositate il 4 febbraio 2010 sostiene la tempestività della costituzione in giudizio, avvenuto in periodo di mancato funzionamento della commissione come da gazzetta ufficiale n. 298 del 22 dicembre 2008.
5) Con sentenza n. 142/20/11 la C.T.P. accoglie parzialmente il ricorso ritenendo detraibile l’iva di € 39.111,39 e deducibili le perdite su crediti di € 223.459,1, rigettando, per il resto il ricorso.
6) L’ agenzia delle Entrate avverso tale sentenza propone appello, R.G.A. 3548/12, chiedendone l’integrale censura.
In riferimento al diritto di detrarre l’iva, l’Ufficio, asserisce l’esistenza di un chiaro principio di prova della consapevole partecipazione della società appellata, ad un sistema di gestione della contabilità che, permetteva alla stessa, di decidere quanto e quando pagare e, alle società fornitrici, di omettere la regolare dichiarazione dei redditi. Ritiene, di conseguenza valida la ripresa a tassazione dell’iva pagata dalla società appellata, ai sensi, del principio contenuto nella sentenza della Cassazione n. 1592 del 26/01/2006, atteso che può tranquillamente affermarsi che la società verificata, al minimo, non si era accertata che il fornitore avesse rispettato tutte le prescrizioni contabili su se ricadenti.
In riferimento alla decisione relativa alle perdite su crediti, l’ufficio richiamando I’ art. 101 comma 5 del TUIR, che testualmente recita: “le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi,” si soffermava a far notare come, in realtà, siano state rinvenute nella contabilità della appellata solo n. 2 missive destinate, peraltro, a società differenti, dalle quali non può certamente provarsi la scarsa solvibilità del debitore, mentre solo successivamente, negli anni a venire si sarebbero concretizzati gli elementi “certi e precisi che avrebbero reso possibile parlare di ”perdite su crediti da poter dedurre, cioè fiscalmente rilevanti”.
Conclude l’ufficio chiedendo di riformare totalmente la sentenza impugnata, e dichiarare legittima I’ azione dell’ufficio con vittoria di spese ed onorari di giudicato.
7) Si costituisce in giudizio la società (…) che con proprie controdeduzioni asserisce:
a) in riferimento alla detrazione iva, la società appellata richiama le più recenti pronunce a riguardo, tra cui la pronuncia della Corte di Giustizia del 21/06/2012, con la quale i supremi giudici chiariscono, che per negare il diritto alla detrazione dell’iva deve essere il fisco a provare il coinvolgimento dell’ acquirente cui viene rettificata l’iva detratta. Ricade quindi sull’ ufficio I’ onore della prova e non viceversa.
b) in riferimento alle perdite su crediti, la società appellata, ritiene che debba essere confermata la deducibilità degli stessi perché in presenza di elementi certi e precisi. Viene, quindi, richiamata la notevole giurisprudenza esistente a riguardo atteso che, in base al disposto del d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, le perdite sono deducibili oltre che se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali, quando, comunque, risultano da elementi certi e precisi. Avendo la società appellata già in primo grado dimostrato attraverso, la documentazione fornita, la scarsa solvibilità della controparte è, quindi, la non recuperabilità dei crediti, e ancora, avendo, la Corte di Cassazione, confermato in recenti sentenze (n. 8821 del 01/06/2012) come l’anno di competenza per operare la deduzione debba coincidere con quello in cui si acquista certezza che il credito non può più essere soddisfatto, perché in quel momento si materializzano gli elementi certi e precisi della sua irrecuperabilità, e chiaro che debba considerarsi corretta la deduzione operata.
Conclude chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della sentenza n. 142/20/11 della C.T.P. con vittoria di spese relative ai due gradi di giudizio.
Diritto
In via preliminare, questa Commissione, non può esimersi dal censurare la pronuncia dei giudici di primo grado, relativamente all’accoglimento delle istanze del contribuente in merito alla deducibilità della perdita su crediti per € 223.451,11.
Non vi è dubbio alcuno come sancito dal richiamato art. 101 comma 5 del TUIR, che le perdite su crediti sono da considerarsi definitive e, quindi, deducibili solo se risultano da elementi di fatto e di diritto ” certi e precisi” o per effetto del fallimento del debitore.
Tali elementi di “certezza e precisione” non possono certo ravvisarsi, in modo alcuno, nel caso in questione, atteso che il semplice rinvenimento nella contabilità del contribuente di due sole “missive”, con cui veniva sollecitato il rispetto degli obblighi contrattuali non può provarne la “non esigibilità” e, quindi, la deducibilità. Dovrebbe, infatti, chiarirsi a questa Commissione in che modo la semplice diffida ad adempiere possa provare in modo chiaro ed inequivocabile la scansa solvibilità del debitore.
Resta, invece, da confermare la sentenza appellata nella parte in cui annulla il recupero riguardante la indebita detrazione dell’IVA di € 39.111,39.
Non essendo in alcun modo, come per stessa ammissione dell’Ufficio, in discussione l’esistenza della prestazione offerta, non appare in modo altrettanto, evidente a questa Commissione, la piena consapevolezza del contribuente della non corretta tenuta contabile dei soggetti fornitori.
Non sussistono perciò gli elementi idonei a provare la consapevole partecipazione della società (…) S.R.L. ad un qualchesia sistema “fraudis” tale da poter evincere un accordo fraudolento tra le parti, non essendo responsabile il cessionario dell’omesso versamento dell’IVA del cedente.
Nell’ipotesi dell’imposta non versata dal cedente sulle fatture emesse, l’Ufficio non ha poteri di pretendere l’imposta IVA dal concessionario, in applicazione del “principio di neutralità” recepito dall’ambito comunitario (art. 18 della IV Direttiva Comunitaria) perché la normativa comunitaria non fa ricadere sul cessionario gli effetti di un comportamento omissivo o eversivo posto in essere dal cedente autore della emissione delle fatture.
Incombe, quindi, sull’Amministrazione Finanziaria fornire la prova che trattasi di fatture emesse per operazioni inesistenti in conformità al consolidato orientamento giurisprudenziale (Cass. sent. n. 18710/2005).
Gli Stati membri dispongono, quindi, di una libertà di manovra nello stabilire le modalità di rimborso o di compensazione dell’eccedenza Iva che non può spingersi sino al punto di ledere il principio di neutralità, dovendo in ogni caso consentire al soggetto passivo il recupero del credito risultante dall’eccedenza d’imposta. Da tale punto di vista il principio posto dalla direttiva non si occupa del diritto alla detrazione ritenendolo un dato già acquisito, quanto piuttosto si incentra sulle consequenziali modalità di recupero dell’eccedenza. Al riguardo, la Corte di Giustizia ha affermato che l’obbligo delle amministrazioni fiscali nazionali di procedere ad un rimborso immediato dell’eccedenza di Iva a favore di un contribuente è collegato al diritto di quest’ultimo all’esercizio immediato del suo diritto alla detrazione. Il diritto alla detrazione, in quanto parte integrante del meccanismo dell’imposta, non può essere soggetto a limitazioni, salvo nei casi espressamente previsti dalla direttiva come per le operazioni esenti, pena l’illegittima alterazione della sesta direttiva, tale diritto sorge nel momento in cui l’imposta diventa esigibile che si ha, in via di principio, all’atto della cessione di beni o della prestazione di servizi posti in essere da soggetti passivi. Sotto l’aspetto soggettivo, ai sensi dell’art. 4, par. 1, della Dir. n. 77/388/CEE, “si considera soggetto passivo chiunque esercita in modo indipendente e in qualsiasi luogo una delle attività economiche di cui al paragrafo 2, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività”.
Qualsiasi norma o interpretazione che si ponga come ostacolo al raggiungimento di detto scopo, anche solo attraverso un aggravio dell’esposizione finanziaria del contribuente, viola il “principio di proporzionalità” il quale impone agli Stati membri di far ricorso ai mezzi che portino il minor pregiudizio possibile agli obiettivi e ai principi stabiliti dalla normativa comunitaria.
L’Ufficio non doveva, pertanto, in ossequio alla normativa dell’imposta sul valore aggiunto e in applicazione del menzionato principio, pretendere il pagamento dell’imposta della cessionaria società (…). Pertanto, anche avendo diritto alla detrazione dell’imposta, la società non può ritenersi obbligata al pagamento dell’imposta invece della cedente ditta (…). Nel primo caso, infatti, la società, pur avendola esposta in dichiarazione, non ha usufruito, nell’anno di imposta 2005, dell’imposta indebitamente portata in detrazione mediante compensazione con l’imposta dovuta. Nel secondo, la irrogazione della sanzione contrasta con quanto appena affermato in ordine al principio di neutralità dell’imposta in quanto la società non era tenuta al pagamento dell’imposta non versata dal cedente.
Ne consegue che la sentenza va riformata come in motivazione. Per la complessità delle questioni trattate si ritiene equa le compensazione delle spese dei due gradi di giudizio.
P.Q.M.
In riforma parziale della sentenza, si accoglie parzialmente l’appello dell’Ufficio riconoscendo la sola detraibilità dell’IVA, confermando nel resto l’accertamento dell’Ufficio. Spese compensate.
