CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 27 giugno 2017, n. 15992 – Irap – Medico dentista – Autonoma organizzazione – Verificabilità del rimborso

Tributi – Irap – Medico dentista – Autonoma organizzazione – Verificabilità del rimborso

Ragioni della decisione

Costituito il contraddittorio ai sensi dell’art. 380-bis cod. proc. civ. (come modificato dal decreto-legge 31 agosto 2016, n. 168, convertito con modificazioni dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197), osserva con motivazione semplificata:

Con atto notificato il 10 giugno 2016 l’Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza n. 1017-2015-04 della CTR/Emilia-Romagna che il 12 maggio 2015 ha rigettato l’appello del 3 novembre 2011 e confermato la decisione della CTP-Bologna, laddove ha accolto la domanda del contribuente diretta a ottenere l’annullamento della cartella per ottenere il rimborso dell’IRAP dovuta per l’anno d’imposta 2005. Il professionista non svolge difese.

La parte ricorrente censura – per violazione di norme di diritto sostanziali (d.lgs. 446/1997, artt. 2, 3) – la sentenza d’appello laddove – confermando la decisione della CTP [secondo cui “il ricorrente ha svolto, effettivamente, la propria attività di medico dentista in assenza di organizzazione propria e con mezzi messi a disposizione dalla società che gestisce l’ambulatorio”] – stima l’attività del contribuente sfornita del requisito dell’autonoma organizzazione per essere espletata nel contesto di una struttura altrui, senza attribuire rilevanza giuridica alcuna al ruolo apicale svolto nella compagine che gestisce l’ambulatorio.

Premesso che la soggettività passiva d’imposta è riferita al professionista quale persona fisica esercente la professione di odontoiatra, si rammentano i principi regolativi definitivamente certificati da Cass. Sez. U, Sentenza n. 7371 del 14/04/2016, laddove si afferma che l’esercizio di professioni in forma societaria costituisce – ex lege – presupposto dell’imposta regionale sulle attività produttive, senza che occorra accertare in concreto la sussistenza di un’autonoma organizzazione, questa essendo implicita nella forma di esercizio dell’attività. Il giudice di merito, dunque, può desumere l’esistenza di un’autonoma organizzazione dal fatto che l’esercente attività autonoma si avvalga di una compagine di supporto, previo accertamento giudiziale della natura, ossia della struttura e della funzione, del relativo rapporto giuridico (Cass. n. 1861 e n. 1868 del 2017). Infatti, al di fuori da ogni automatismo fiscale, resta compito esclusivo del giudice di merito quello di accertare – ai fini della sussistenza del requisito impositivo in capo a professionista svolgente attività nel contesto di società partecipata con avvalimento dei beni strumentali della stessa – se e in che modo attraverso tale tipo di organizzazione egli fosse in grado d’incrementare le proprie capacità reddituali.

La CTR ha escluso la sussistenza del requisito impositivo erroneamente affermando, in punto di diritto che la circostanza che, nell’anno d’imposta 2005, il medico fosse direttore sanitario della struttura all’interno della quale svolgeva la sua attività — ovvero che fosse socio o amministratore della compagine che gestiva l’ambulatorio — non era motivo per ritenere dovuta l’imposta non potendosi desumere da questi soli elementi che fosse pure il responsabile dell’organizzazione delle società. Ma, così argomentando, il giudice d’appello elude il thema decidendum e il thema probandum delineati in materia dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 24088 e n. 18920 del 2016), omettendo di estendere l’accertamento giudiziale alla natura, alla struttura ed alla funzione del rapporto giuridico che lega il professionista alla compagine dove opera e al ruolo ivi concretamente rivestito (Cass. n. 961 del 2015, § 14.1).

Né rileva che l’assenza del presupposto impositivo in capo al contribuente possa essere stata riconosciuta da Cass. n. 20294 e n. 24079 del 2016 per altri anni d’imposta e in contesti processuali e decisionali differenti. Va data, infatti, continuità al principio di diritto secondo cui le sentenze, con le quali si accertano il contenuto e/o l’entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d’imposta, fanno stato con riferimento alle imposte dello stesso tipo dovute per altre annualità solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi a una pluralità di periodi d’imposta (es. le qualificazioni giuridiche preliminari all’applicazione di una specifica disciplina tributaria), assumano carattere tendenzialmente permanente; mentre non possono avere alcuna efficacia vincolante quando gli accertamenti relativi ai diversi anni si fondino su presupposti di fatto potenzialmente mutevoli (così Cass. n. 20029 del 2011 in materia anche di IRAP; conf., in generale, Cass. n. 6953 del 2015 e, in tema di IRAP, Cass. n. 26652 del 2016, nn. 1018 – 1390 – 11474 del 2017).

Conseguentemente il ricorso può essere deciso in camera di consiglio ai sensi dell’art. 375, primo comma, cod. proc. civ. con ordinanza di accoglimento del ricorso e cassazione della sentenza d’appello con rinvio per nuovo e più compiuto esame e regolazione delle spese.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso; cassa la sentenza in relazione al motivo accolto; rinvia alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.