CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 10 febbraio 2021, n. 3303 – In tema di accertamento tributario, è legittima l’utilizzazione di qualsiasi elemento con valore indiziario, anche acquisito in modo irrituale, ad eccezione di quelli la cui inutilizzabilità discende da specifica previsione di legge e salvi i casi in cui venga in considerazione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale. Ne consegue che sono utilizzabili ai fini della pretesa fiscale, nel contraddittorio con il contribuente, i dati bancari trasmessi dall’autorità finanziaria francese a quella italiana, ai sensi della Direttiva 77/799/CEE del 19 dicembre 1977, senza onere di preventiva verifica da parte dell’autorità destinataria, sebbene acquisiti con modalità illecite ed in violazione del diritto alla riservatezza bancaria

Tributi – Accertamento – Somme depositate in una banca estera – Omessa dichiarazione di redditi detenuti all’estero – Presunzione – Dati risultanti dalla cd. “lista F.”

Rilevato che

Con sentenza n. 182/01/2018, depositata in data 26 marzo 2018, la Commissione tributaria regionale delle Marche respingeva l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sfavorevole sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso proposta da P.G. avverso l’atto di irrogazione della sanzione amministrativa prevista dall’art. 5, commi 5 e 6, del d.l. n. 167 del 1990, convertito con modificazioni dalla legge n. 227 del 1990, per 139,80 euro, emesso dall’amministrazione finanziaria a seguito di segnalazione delle autorità francesi e sulla scorta di un p.v.c. redatto dalla G.d.F. di San Benedetto del Tronto, di redditi che il contribuente, inserito nella c.d. lista F., deteneva all’estero e che non aveva dichiarato ai fini delle imposte dirette per l’anno 2007 ed in relazione al quale aveva emesso separato avviso di accertamento.

La CTR sosteneva che la sanzione non era dovuta in quanto l’accertamento era fondato su una scheda priva di sottoscrizione e senza alcun collegamento certo con il deposito delle somme nella banca estera e la titolarità delle stesse, come tale inidonea a provare la riconducibilità di quelle somme al contribuente, in assenza, peraltro, di verifica effettuata dall’amministrazione finanziaria.

Avverso tale decisione l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo, cui replica l’intimato con controricorso.

Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio.

Considerato che

Va preliminarmente rigettata l’eccezione del controricorrente di inammissibilità del ricorso perché tardivamente proposto, dovendosi applicare al caso di specie, in cui il termine di impugnazione (di un anno, essendo stata la causa introdotta ante riforma del 2009, maggiorato di trentuno giorni per la sospensione dei termini per il periodo feriale) scadeva in data 26 aprile 2019 (così prorogato, ex art. 155, quarto comma, cod. proc. civ., il termine scadente il 25 aprile, giorno festivo), la sospensione di nove mesi (dal 23 ottobre 2018 al 31 luglio 2019) prevista dall’art. 6, comma 11, del d.l. 119 del 2018, convertito con modificazioni dalla legge n. 136 del 2018, per le controversie definibili, come quella di specie, ai sensi della citata legge.

Con il motivo di ricorso la ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, convertito con modificazioni dalla legge n. 102 del 2009, in combinato disposto dagli artt. 2727 e 2729, primo comma, cod. civ., 27 della Convenzione italo-francese sulle doppie imposizioni, ratificata con legge n. 20, del 1992, 8 della Direttiva 77/779/CEE nonché 31-bis e 41, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973.

Sostiene la ricorrente che la CTR aveva errato a disconoscere valenza probatoria alla “scheda cliente” contenente i dati relativi ai conti intrattenuti dal contribuente presso la banca estera, che pure presentava i requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 cod. civ.

Il motivo è fondato e va accolto.

Richiamando le diffuse argomentazioni svolte da questa Corte nella sentenza n. 9760 del 2015, che si è posta sulla scia delle ordinanze gemelle n. 8605 del 2015 e n. 8506 del 2015 (secondo cui «In tema di accertamento tributario, è legittima l’utilizzazione di qualsiasi elemento con valore indiziario, anche acquisito in modo irrituale, ad eccezione di quelli la cui inutilizzabilità discende da specifica previsione di legge e salvi i casi in cui venga in considerazione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale. Ne consegue che sono utilizzabili ai fini della pretesa fiscale, nel contraddittorio con il contribuente, i dati bancari trasmessi dall’autorità finanziaria francese a quella italiana, ai sensi della Direttiva 77/799/CEE del 19 dicembre 1977, senza onere di preventiva verifica da parte dell’autorità destinataria, sebbene acquisiti con modalità illecite ed in violazione del diritto alla riservatezza bancaria»), osserva il Collegio che nel caso in esame il giudice di appello ha erroneamente applicato la disciplina in tema di presunzioni.

Al riguardo va ricordato che al fine di valutare la corretta applicazione dell’art. 2729 cod. civ., anche successivamente alla modifica del vizio di motivazione nel giudizio di legittimità, occorre verificare che il giudice di merito abbia individuato i requisiti della gravità, della precisione e della concordanza di tutti gli elementi offerti in giudizio attraverso un giudizio non parcellizzato, posto che la scorretta valutazione degli elementi, in quanto operata senza il rispetto dei criteri sopra esposti, non integra un giudizio di fatto, ma una vera e propria valutazione in diritto soggetta al controllo di legittimità, anche in esito alla modifica dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (cfr. Cass., Sez. U., n. 8054 del 2014; Cass. n. 19894 del 2005).

Se è dunque indiscutibile che, in materia di presunzioni, è riservato all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito sia lo stesso ricorso a tale mezzo di prova, sia la valutazione della ricorrenza dei requisiti di precisione, gravità e concordanza richiesti dalla legge per valorizzare elementi di fatto come fonti di presunzione, tale giudizio, tuttavia, non può sottrarsi al controllo in sede di legittimità, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, se, violando i cennati criteri giuridici in tema di formazione della prova critica (enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 c.c.), il giudice si sia limitato a negare valore indiziario ai singoli elementi acquisiti in giudizio, senza accertarne la capacità di assumere rilievo in tal senso ove valutati nella loro sintesi, (cfr. Cass. n. 19894 del 2005).

Orbene la CTR, nel procedere alla valutazione degli elementi indiziari offerti dall’Ufficio e proposti dalla parte ha erroneamente disconosciuto valore indiziario (cioè di fonte di legittima presunzione) alla scheda clienti tratta dalla lista F..

Invero, l’attendibilità di tale “lista” riceve del resto conforto proprio da quelle circostanze relative alla illiceità della provenienza, che secondo una parte della giurisprudenza di merito, invece, ne determinano la inutilizzabilità.

In buona sostanza, è pacifico che il funzionario F.H. operava presso la banca HSBC e che quest’ultimo ha, con violazione dei suoi doveri nei confronti del datore di lavoro, estratto dall’archivio informatico della banca i files che costituiscono la così detta “lista F.”; esiste dunque un alto tasso di probabilità che i dati di cui si discute siano conformi al vero.

Questo indizio deve, come ovvio, essere valutato dal giudice di merito che ben può contrapporvi altri indizi che inducano a giungere ad una ricostruzione dei fatti difforme dai dati ricavatoli dalla “lista”, ed a questo fine è essenziale il contraddittorio con l’interessato che può offrire elementi ulteriori per raggiungere la valutazione del “più probabile che non”.

Il raffronto fra gli indizi disponibili e la conseguente scelta di quelli che conducono alla decisione è senza dubbio compito del giudice di merito. Rientra invece nel giudizio di legittimità valutare che gli indizi possiedano una qualche capacità probatoria. In caso contrario la valutazione circa la (astratta) idoneità probatoria di un indizio potrebbe essere vanificata contrapponendovi circostanze prive di qualunque rilevanza.

Ed è ciò che è accaduto nel caso di specie. È infatti priva di rilievo la circostanza che la Amministrazione non abbia verificato presso la Banca elvetica i dati contenuti nella “lista”, essendo ben noto che il segreto bancario in Svizzera, all’epoca dei fatti, non consentiva alcuna acquisizione di conforto al contenuto della Lista da parte dell’Amministrazione fiscale. Infatti, la semplice allocazione delle attività finanziarie in Svizzera consentiva, grazie al segreto bancario vigente fino al 23.2.2015 – epoca in cui è stato stipulato l’Accordo fra Italia e tale Paese in tema di scambio di informazioni su richiesta ai fini fiscali – l’occultamento al fisco italiano della disponibilità delle stesse in capo al contribuente nazionale (cfr. pag. 5 e 18 della circolare dell’Agenzia delle entrate n. 10/E del 13/03/2015).

Parimenti erroneo appare il riferimento all’assenza di sottoscrizione della scheda clienti, essendo stata tratta dalla ormai famosa Lista F. contenente un più vasto elenco di nominativi, trovato nella disponibilità del dipendente della Banca e non presso l’Istituto bancario alla quale la stessa si riferiva.

Ragion per cui non poteva venire in discussione la fisicità del documento proveniente dall’istituto bancario, quanto le risultanze estratte dalle banche dati dell’HSBC dal suo dipendente (così sempre in Cass. n. 9760/2015, cit.).

L’orientamento giurisprudenziale sopra esposto ha trovato conferma in numerose successive pronunce di questa Corte (cfr., da ultimo, Cass. Sez. 5, 14 novembre 2019, nn. 29632 e 29633; Cass., Sez. 5, 28 novembre 2019, n. 31085; Cass., Sez. 5, 29 novembre 2019, n. 31243; Cass., Sez. 5, 19 dicembre 2019, n. 33893; Cass., Sez. 5, 25 febbraio 2020, n. 4984).

Si è ribadito, «Con specifico riguardo ai dati risultanti dalla “lista F.”», che «la giurisprudenza univoca di questa Corte ha stabilito che, in tema di accertamento tributario, è legittima l’utilizzazione di qualsiasi elemento con valore indiziario, anche acquisito in modo irrituale, ad eccezione di quelli la cui inutilizzabilità discende da specifica previsione di legge e salvi i casi in cui venga in considerazione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale. Ne consegue che sono utilizzabili ai fini della pretesa fiscale, nel contraddittorio con il contribuente, i dati bancari trasmessi dall’autorità finanziaria francese a quella italiana, ai sensi della Direttiva 77/799/CEE del 19 dicembre 1977, senza onere di preventiva verifica da parte dell’autorità destinataria, sebbene acquisiti con modalità illecite ed in violazione del diritto alla riservatezza bancaria. (Sez. 6-5, Ordinanza n. 8605 del 28/04/2015, Rv. 635558 – 01; conformi Sez.6-5 n.8606/2015; Sez.6-5 17183/2015; Sez.6-5 16950/2015)» (Cass. nn. 29632 e 29633 del 2019) e che «la cd. scheda clienti non può essere valutata alla stregua di foglio anonimo» (Cass. n. 4984/2020).

Orbene, da tutte le argomentazioni svolte consegue l’accoglimento del motivo di ricorso con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla CTR territorialmente competente per l’esame delle questioni eventualmente rimaste assorbite e per la regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale delle Marche, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.