Accertamento fiscale, interposizione manodopera e recupero IVA e sanzioni – Cassazione sentenza n. 16852 del 2013

La Corte di Cassazione con la sentenza n. 16852 del 05 luglio 2013 interviene in tema di fatture per operazioni inesistenti soggettivamente affermando che la regolarità fiscale e contributiva non esclude la violazione del divieto di interposizione di mano d’opera e nemmeno l’adempimento dei versamenti previdenziali non è sufficiente per escludere che si realizzi solo fittiziamente il rapporto di lavoro, come nel caso più frequente del subappalto.

La vicenda ha avuto origine da una verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza nei confronti di una società srl che operava nel settore sanitario. Con il processo verbale venivano contestate  la contabilizzazione di sei fatture emesse dalla Q. Group srl, dalle quali risultavano prestazioni di servizi rese in violazione del divieto di interposizione di manodopera, pure rideterminando il volume di affari ai fini IVA . A seguito di tale verbale l’Agenzia delle Entrate emetteva e notificava l’avviso di accertamento ed erogando le relative sanzioni.

La società provvedeva ad impugnare l’atto impositivo inanzi alla Commissione Tributaria Provinciale che rigettava le richieste del contribuente. La Commissione Tributaria Regionale, a cui aveva depositato il ricorso avverso la sentenza di primo grado, in riforma della sentenza resa dalla CTP, accoglieva l’appello proposto dalla società contribuente “nei limiti di quanto richiesto nel merito nel ricorso introduttivo”, compensando integralmente le spese.

Il giudice di appello evidenziava che, pur ritenendosi infondata la dedotta violazione dell’art.7 l.n.212/2000 in ragione della precedente notifica del processo verbale di constatazione alla società contribuente, era corretto il rilievo dell’appellante in ordine alla ritenuta insussistenza dei presupposti per la contestata interposizione di manodopera. Riteneva che la violazione della disciplina normativa ritenuta dall’Ufficio non era fondata né in fatto, né in diritto e che, in ogni caso, essendo stati effettuati i versamenti previdenziali e fiscali, non poteva giustificarsi l’ulteriore pretesa a titolo di ritenute alla fonte, tenuto anche conto del fatto che il Tribunale di Latina aveva assolto i Signori B. “perché il fatto non sussiste” con sentenza del 19.12.2006.

Veniva proposto ricorso per Cassazione dall’Agenzia delle Entrate basandolo su  due motivi.

Gli Ermellini nell’esaminare il ricorso evidenziano “che 1′ art. 1, commi 1°, 2° e 3°, della 1. 23 ottobre 1960, n. 1369 prevede, anzitutto, il divieto per l’imprenditore di affidare in appalto o in subappalto o in qualsiasi altra forma, anche a società cooperative, l’esecuzione di mere prestazioni di lavoro mediante impiego di manodopera assunta e retribuita dall’appaltatore o dall’intermediario, qualunque sia la natura dell’opera o del servizio cui le prestazioni si riferiscono. La medesima disposizione sancisce, ancora, il divieto per l’imprenditore di affidare ad intermediari, siano questi dipendenti, terzi o società anche se cooperative, lavori da eseguirsi a cottimo da prestatori di opere assunti e retribuiti da tali intermediari, chiarendo che è considerato appalto di mere prestazioni di lavoro ogni forma di appalto o subappalto, anche per esecuzione di opere o di servizi, ove l’appaltatore impieghi capitali, macchine ed attrezzature fornite dall’appaltante, quand’anche per il loro uso venga corrisposto un compenso all’appaltante. Il comma 3 appena ricordato si occupa specificamente dell’ipotesi di interposizione vietata (Cass., sez. lav., 13 gennaio 1988, n. 151; Cass., S.U., 19 ottobre 1990, n. 10183) che, mascherata con le forme di uno “pseudo appalto” di opere o servizi, si caratterizza per il difetto di imprenditorialità della prestazione, inquadrandosi così nella mera somministrazione di manodopera vietata. E’ poi il comma quinto dell’art. 1, a prevedere che “i prestatori di lavoro sono considerati, a tutti gli effetti, alle dipendenze dell’imprenditore che effettivamente abbia utilizzato le loro prestazioni”.

I giudici di legittimità ricordano e sottolineano come la norma prevista dalla legge n. 1369/60 sia stata abrogata dall’art. 85 comma 1 lett.c) d.lgs.n.276/2003  nel caso di specie l’art. 1 l.n. 1369/1960, pienamente in vigore rispetto alle vicende oggetto degli avvisi di accertamento relativi all’anno di imposta 2002.

Per cui alla luce di quanto soprascritto la nullità del contratto fra committente ed appaltatore (o intermediario) e la previsione dell’ultimo comma dello stesso articolo – secondo cui i lavoratori sono considerati a tutti gli effetti alle dipendenze dell’imprenditore che ne abbia utilizzato effettivamente le prestazioni -comportano che solo sull’appaltante gravano gli obblighi in materia di trattamento economico e normativo scaturenti dal rapporto di lavoro, nonché gli obblighi in materia di assicurazioni sociali, non potendosi configurare una (concorrente) responsabilità dell’appaltatore in virtù dell’apparenza del diritto e dell’apparente titolarità del rapporto di lavoro, stante la specificità del suddetto rapporto e la rilevanza sociale degli interessi ad esso sottesi-cfr.Cass. n. 3795 del 15/02/2013-. Si è, ancora, precisato che in caso di accertamento del carattere fraudolento dell’intermediazione di manodopera l’IVA che (l’apparente) cessionario assume di avere pagato al preteso cedente per l’operazione soggettivamente inesistente – in quanto corrisposta ad un soggetto che non era legittimato ad operare la rivalsa in ragione del divieto di intermediazione e del carattere fraudolento dell’operazione negoziale- neppure assoggettato all’obbligo di pagamento dell’ imposta – non è detraibile ai sensi dell’art. 19 d.P.R. 633/72 proprio per il fatto che l’alterazione del meccanismo di riscossione dell’imposta in questione, attraverso la realizzazione di comportamenti illeciti dei contribuenti, non consente il dispiegamento dell’ordinaria operatività del diritto alla detrazione dell’imposta sulle operazioni passive dell’imprenditore o del professionista-cfr.Cass.n.23075/12, cit.-.