Ambito applicativo dell’articolo 8, comma 6 del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, in materia di deduzione dei contributi versati per la partecipazione alle forme di previdenza complementare per i lavoratori di prima occupazione successiva al 1° gennaio 2007 – Regime dei contributi versati a favore dei soggetti fiscalmente a carico per l’adesione alle forme di previdenza complementare – Risposta n. 76 del 22 marzo 2024 dell’Agenzia delle Entrate

Ambito applicativo dell’articolo 8, comma 6 del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, in materia di deduzione dei contributi versati per la partecipazione alle forme di previdenza complementare per i lavoratori di prima occupazione successiva al 1° gennaio 2007 – Regime dei contributi versati a favore dei soggetti fiscalmente a carico per l’adesione alle forme di previdenza complementare

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

L’Istante dichiara:

di aver aderito ad un fondo pensione negoziale nell’anno 2019 e versato, come definito dalle condizioni contrattuali, la quota del TFR, i contributi a carico suo e del datore di lavoro nonché contributi aggiuntivi a titolo individuale;

di essere un lavoratore di prima occupazione successiva all’anno 2007, secondo le disposizioni dell’articolo 8, comma 6, del d.lgs. 5 dicembre 2005, n.252, precisando, con documentazione integrativa, di aver iniziato l’attività lavorativa nel 2014;

di aver versato contributi per l’adesione dei figli nel 2022 ad una forma di previdenza complementare che sono stati dedotti integralmente dallo stesso Istante;

che l’ammontare dei contributi versati per l’adesione alla propria forma di previdenza complementare nonché a quella per i figli a carico che sono stati dedotti dal proprio reddito complessivo «non ha comunque raggiunto la soglia di deducibilità ordinaria di € 5.164,57».

L’Istante rileva che, ai sensi del citato articolo 8, comma 6 del d.lgs. n. 252 del 2005, i soggetti di prima occupazione successiva al 1° gennaio 2007 che, nei primi cinque anni di partecipazione ad una forma di previdenza complementare, hanno effettuato versamenti di contributi per un importo inferiore a euro 5.164,57 (limite massimo annuale di deduzione dei contributi versati) possono conservare l’importo residuo delle deduzioni annuali di cui non si sono avvalsi e utilizzare il ”plafond” così accumulato a partire dal sesto anno, entro i venti anni successivi di partecipazione a forme di previdenza complementare.

Ciò posto, chiede se, ai fini della determinazione del ”plafond”, debbano essere considerati solo i contributi versati in relazione alla propria posizione contributiva oppure anche quelli versati alla forma di previdenza complementare cui sono iscritti i figli fiscalmente a carico, dedotti dal proprio reddito complessivo.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istante ritiene che ai fini della determinazione del plafond non rilevino i contributi versati alla forma di previdenza complementare cui sono iscritti i figli fiscalmente a carico.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’articolo 10, comma 1, lettera ebis) del Testo unico delle imposte dirette (di seguito TUIR), approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 stabilisce che si deducono dal reddito complessivo, fino a concorrenza dello stesso, i «contributi versati alle forme pensionistiche complementari di cui al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, alle condizioni e nei limiti previsti dall’articolo 8 del medesimo decreto, nonché ai sottoconti italiani di prodotti pensionistici individuali paneuropei (PEPP) di cui al regolamento (UE) 2019/1238, alle condizioni e nei limiti previsti dalle disposizioni nazionali di attuazione del medesimo regolamento. Alle medesime condizioni ed entro gli stessi limiti di cui al primo periodo sono deducibili i contributi versati alle forme pensionistiche complementari istituite negli Stati membri dell’Unione europea e negli Stati aderenti all’Accordo sullo spazio economico europeo che consentono un adeguato scambio di informazioni e ai sottoconti esteri di prodotti pensionistici individuali paneuropei (PEPP) di cui al regolamento (UE) 2019/1238».

L’articolo 8, del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252 prevede:

al comma 1, che «Il finanziamento delle forme pensionistiche complementari può essere attuato mediante il versamento di contributi a carico del lavoratore, del datore di lavoro o del committente e attraverso il conferimento del TFR maturando. Nel caso di lavoratori autonomi e di liberi professionisti il finanziamento delle forme pensionistiche complementari è attuato mediante contribuzioni a carico dei soggetti stessi. Nel caso di soggetti diversi dai titolari di reddito di lavoro o d’impresa e di soggetti fiscalmente a carico di altri, il finanziamento alle citate forme è attuato dagli stessi o dai soggetti nei confronti dei quali sono a carico»;

al comma 4, che «I contributi versati dal lavoratore e dal datore di lavoro o committente, sia volontari sia dovuti in base a contratti o accordi collettivi, anche aziendali, alle forme di previdenza complementare, sono deducibili, ai sensi dell’articolo 10 del TUIR, dal reddito complessivo per un importo non superiore ad euro 5.164,57; i contributi versati dal datore di lavoro usufruiscono altresì delle medesime agevolazioni contributive di cui all’articolo 16; ai fini del computo del predetto limite di euro 5.164,57 si tiene conto anche delle quote accantonate dal datore di lavoro ai fondi di previdenza di cui all’articolo 105, comma 1, del citato TUIR»;

al comma 5, che «per i contributi versati nell’interesse delle persone indicate nell’articolo 12 del TUIR, che si trovino nelle condizioni ivi previste, spetta al soggetto nei confronti del quale dette persone sono a carico la deduzione per l’ammontare non dedotto dalle persone stesse, fermo restando l’importo complessivamente stabilito nel comma 4».

Come illustrato, al riguardo, con la circolare 18 dicembre 2007, n. 70/E, il citato articolo 8, comma 1, del d.lgs. n. 252 del 2005 stabilisce che il finanziamento delle forme pensionistiche complementari può essere attuato mediante il versamento di contributi a carico del lavoratore, del datore di lavoro o del committente nonché attraverso il conferimento del TFR maturando. Inoltre, nell’ipotesi di adesione alle predette forme di previdenza di soggetti fiscalmente a carico di altri, il versamento dei contributi può essere effettuato anche dai familiari di cui i predetti soggetti sono fiscalmente a carico. In questo caso, ai sensi del successivo comma 5, il familiare che ha versato i contributi li può dedurre dal proprio reddito complessivo, per l’ammontare non dedotto dalle persone a carico, fermo restando l’importo complessivamente stabilito nel comma 4 di euro 5.164,57.

Il successivo comma 6 del medesimo articolo 8 del citato d.lgs. n. 252 del 2005, stabilisce, inoltre, che: «Ai lavoratori di prima occupazione successiva alla data di entrata in vigore del presente decreto e, limitatamente ai primi cinque anni di partecipazione alle forme pensionistiche complementari, è consentito, nei venti anni successivi al quinto anno di partecipazione a tali forme, dedurre dal reddito complessivo contributi eccedenti il limite di 5.164,57 euro pari alla differenza positiva tra l’importo di 25.822,85 euro e i contributi effettivamente versati nei primi cinque anni di partecipazione alle forme pensionistiche e comunque per un importo non superiore a 2.582,29 euro annui».

Come illustrato con la predetta circolare n. 70/E del 2007, «Tale disposizione ha l’intento di agevolare i soggetti di prima occupazione successiva al 1° gennaio 2007 che, nei primi cinque anni di partecipazione ad una forma di previdenza complementare, hanno effettuato versamenti per un importo inferiore al plafond di 5.164,57 euro, permettendo loro di costituirsi una adeguata prestazione pensionistica complementare.».

Con la risoluzione n. 131/E del 27 dicembre 2011 è stato, inoltre, evidenziato che:

in deroga al criterio di carattere generale in base al quale i contributi versati alle forme pensionistiche complementari eccedenti il limite di euro 5.164,57, non possono essere dedotti dal reddito complessivo relativo al periodo d’imposta in cui sono stati versati né utilizzati nei periodi di imposta successivi, le disposizioni contenute nel citato comma 6 sono finalizzate ad incentivare l’iscrizione alle forme pensionistiche complementari.

A tal fine, infatti, viene previsto che i lavoratori di prima occupazione successiva al 1° gennaio 2007 possono, «in caso di versamenti di contributi di importo inferiore al limite di euro 5.164,57 nei primi cinque anni di partecipazione, […] conservare l’importo residuo delle deduzioni annuali di cui non si sono avvalsi e […] utilizzare il plafond così accumulato entro i venti anni successivi.»;

la disposizione prevede, quindi, una prima fase in cui, in ciascuno dei primi cinque anni di partecipazione di un lavoratore di «prima occupazione» ad una «forma di previdenza complementare», la differenza tra l’importo dei contributi versati e il limite annuale di euro 5.164,57 non è definitivamente persa, ma contribuisce a formare un «ulteriore plafond di deducibilità», da utilizzare entro i venti anni successivi. Nella seconda fase, il plafond così accumulato può essere utilizzato, a partire dal sesto anno e fino al venticinquesimo anno successivo, per dedurre dal proprio reddito complessivo i contributi versati a forme di previdenza complementare, in aggiunta al limite annuale di euro 5.164,57 e fino a concorrenza di euro 2.582,29 annui (per un totale massimo di euro 7.746,86).

Con riferimento all’applicazione delle disposizioni di cui al citato articolo 8, comma 6 del d.lgs. n. 252 del 2005, con la risposta n. 30, pubblicata il 7 febbraio 2024, è stato, tra l’altro, chiarito che l’adesione alla previdenza complementare, rilevante ai fini dell’applicazione del citato articolo 8, comma 6, del d.lgs. n. 252 del 2005, va riferita a forme di previdenza complementare che consentono la deducibilità dal reddito complessivo dei contributi versati e, conseguentemente, che l’«ulteriore plafond di deducibilità» va determinato considerando i primi cinque anni di adesione alla forma pensionistica complementare che consentono la deduzione dal reddito complessivo dei contributi versati, ai sensi del citato articolo 10, comma 1, lett. ebis) del TUIR.

In altri termini, ”l’ulteriore plafond di deducibilità” (pari alla differenza tra l’importo dei contributi versati nei primi cinque anni di partecipazione ad una forma pensionistica complementare e l’importo massimo annualmente deducibile di euro 5.164,57) va calcolato considerando i contributi versati nel quinquennio in cui gli stessi sono stati dedotti dal reddito complessivo.

In applicazione di tale principio, pertanto, qualora nei primi cinque anni di partecipazione alle forme pensionistiche complementari il «lavoratore di prima occupazione», in aggiunta ai contributi versati per la propria posizione, abbia versato anche contributi per i familiari a carico (per consentire la loro adesione alle forme di previdenza complementare), che ha dedotto dal proprio reddito complessivo, anche tali contributi concorrono alla determinazione dell’ulteriore ”plafond di deducibilità”.

Il predetto plafond potrà essere utilizzato dal sesto anno di adesione alla forma pensionistica complementare del lavoratore di prima occupazione e fino al venticinquesimo anno successivo, per dedurre dal proprio reddito complessivo i contributi versati alle forme di previdenza complementare, in aggiunta al limite annuale di euro 5.164,57 e fino a concorrenza di euro 2.582,29 annui (per un totale massimo di euro 7.746,86).

Nel caso in esame, posto che, l’Istante dichiara di aver aderito in qualità di «lavoratore di prima occupazione» ad una forma di previdenza complementare a partire dal 2019, ai fini della determinazione dell’ulteriore plafond di deducibilità, dovrà considerare i contributi versati per la sua partecipazione alla forma pensionistica complementare, dedotti dal 2019 al 2023 nonché quelli versati per la partecipazione alle predette forme pensionistiche dei figli a carico, dedotti dal proprio reddito complessivo nel 2022 e 2023.

Il plafond accumulato nei primi 5 anni di partecipazione (2019/2023) potrà essere utilizzando dall’Istante a partire dal 2024 nei limiti sopra specificati.

Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto.