Corte di Cassazione sentenza n. 2213 del 31 gennaio 2011
IMPOSTE SUI REDDITI – REDDITO D’IMPRESA – DEDUCIBILITA’ DEI COSTI – ESERCIZIO – PRINCIPIO DI COMPETENZA – INDEROGABILITA’
massima
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Le regole sull’imputazione temporale dei componenti negativi sono inderogabili, non essendo consentito ai contribuenti di scegliere di effettuare la detrazione di un costo in un esercizio diverso da quello individuato dalla legge come esercizio di competenza, così da alterare il risultato della dichiarazione. Pertanto, non è possibile, in alcun modo, derogare al principio generale che regola la determinazione del reddito d’impresa e cioè quello di competenza economica in base al quale, per ogni periodo d’imposta, vanno individuati tutti gli elementi positivi e negativi di reddito riferibili al periodo stesso, indipendentemente dalla manifestazione finanziaria dei fatti economici. In definitiva , l’effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all’esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti di numerario (incassi e pagamenti).
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FATTO
1. La S.p.a. F., in persona dell’amministratore pro tempore, proponeva ricorso avverso l’avviso di accertamento con il quale da parte dell’Ufficio II.DD. di Gemona veniva ripresa a tassazione, ai fini Irpef ed Ilor relativamente all’anno 1987, una serie di costi dalla stessa portati in detrazione.
In particolare, era stata contestata la violazione dei principi di inerenza e di competenza, la non deducibilità di commissioni relative a cessioni di crediti, di taluni ammortamenti e di alcune erogazioni di natura promozionale.
1.1 – La Commissione tributaria provinciale di Udine, in parziale accoglimento del ricorso, affermava l’infondatezza delle contestazioni dell’Ufficio in redazione ad alcune riprese, così riducendo il maggiore imponibile accertato il lire 190.728.702, tenuto anche conto dell’intervenuto condono, in merito ad alcune poste, ai sensi della L. n. 413 del 1991.
1.2 – La Commissione tributaria regionale del Friuli, con la sentenza indicata in epigrafe, accogliendo parzialmente l’appello proposto dall’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate, all’esito di consulenza tecnica d’ufficio all’uopo disposta, confermava la correttezza delle riprese concernenti:
1) la contabilizzazione di materie prime relative all’anno 1986;
2) sopravvenienze passive di cui al rilievo n. 9 dell’avviso di accertamento;
3) la deduzione di interessi passivi (rilievo n. “ib);
4) l’ammortamento su stampi (rilievo n. 21.a); spese sostenute per l’allestimento di stand, ritenute inerenti a costi pubblicitari e non come oneri di utilizzazione pluriennale (rilievo n. 27).
1.3 – Per la cassazione di tale decisione la S.p.a. F. propone ricorso, sorretto da tre motivi.
L’agenzia delle Entrate resiste con controricorso, proponendo a sua volta ricorso incidentale, affidato a quattro motivi. La società resiste con controricorso.
DIRITTO
2. Va disposta la riunione dei due ricorsi, ai sensi dell’art. 335 c.p.c., in quanto inerenti alla medesima decisione.
2.1 – Deve, sempre in via preliminare, esaminarsi l’eccezione di tardività del controricorso e del ricorso incidentale sollevata dalla ricorrente principale.
L’assunto della società non può essere condiviso, in quanto fondato su una data di notifica del ricorso non corrispondente a quella effettiva.
Si sostiene che il termine iniziale decorrerebbe dal 4 aprile 2008, mentre tale data corrisponde a quella di spedizione dell’atto, che in realtà risulta consegnato ai destinatario, come emerge dalla documentazione prodotta dall’Agenzia delle Entrate (la società non ha neppure prodotto l’avviso di ricevimento), in data 14 aprile 2008. Pertanto, poiché il perfezionamento della notifica, per quanto attiene ai termini al cui rispetto è tenuto il destinatario della stessa, avviene con la consegna del plico (cfr, per tutte, Cass., 28 dicembre 2006, n. 27596), deve nel caso in esame ritenersi tempestiva la notifica del controricorso, nonché del ricorso incidentale, in quanto avvenuta in data 23 maggio 2008.
3. Con il primo motivo del ricorso principale è stata denunciata violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, e D.P.R. n. 597 del 1973, art. 74, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5. Viene, in sostanza, dedotto che i costi in questione si riferivano ad acquisti effettuati nel dicembre dell’anno precedente, ragion per cui tali merci avrebbero concorso alla produzione dei relativi ricavi nell’anno successivo, nel quale, per l’appunto, senza alcuna alterazione del risultato complessivo, avvenne la contabilizzazione.
Viene formulato, al riguardo, il seguente quesito di diritto: “Se è vero che debba considerarsi rispettato il principio di competenza e quindi deducibile nell’esercizio 1987 il costo sopportato dall’impresa in relazione all’acquisto di materie prime avvenuto nel dicembre 1986, materie prime rimaste invendute nell’esercizio 1986, quando l’impresa ha dedotto il costo nell’esercizio 1987 senza farlo transitare per il conto rimanenze, lasciando comunque inalterato il risultato dei due esercizi, e avendo il costo concorso a generare i relativi ricavi nell’esercizio 1987”.
Il motivo è infondato, ragion per cui deve rispondersi negativamente al quesito proposto, avendo questa Corte affermato il principio, condiviso dal Collegio, secondo cui le regole sull’imputazione temporale dei componenti negativi sono inderogabili, non essendo consentito al contribuente scegliere di effettuare la detrazione di un costo in un esercizio diverso da quello individuato dalla legge come esercizio di competenza, così da alterare il risultato della dichiarazione (Cass., 10 marzo 2008, n. 6331).
3.2 – Del pari infondato, e sotto altro profilo, inammissibile, è il secondo motivo proposto dalla S.p.a. F., con il quale si denunzia vizio di motivazione, nonchè violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 71, in merito alle spese sostenute per l’allestimento di spazi espositivi per l’esposizione dei propri prodotti presso i rivenditori.
La Commissione tributaria regionale, all’esito del complessivo esame delle pattuzioni intervenute fra la S.p.a. F. e i propri clienti – rivenditori, ha perspicuamente posto in evidenza – di talché non è dato di riscontrare il denunciato vizio motivazionale – che trattasi di spese inerenti a “uno strumento pubblicitario ordinario e ricorrente”, laddove “… le altre pattuizioni, come ad esempio l’impianto elettrico a carico del cliente e i vincoli posti a carico di questi nulla ne modificano la sostanza”. Giova in proposito richiamare il principio, già affermato da questa Corte, secondo cui sono spese “di pubblicità e di propaganda” quelle necessarie per informare i potenziali consumatori sulle caratteristiche dei prodotti, al fine precipuo di incentivarne la vendita” (Cass., 28 ottobre 2009, n. 22/90). Tali caratteristiche ben sì rinvengono negli allestimenti della ricorrente presso i rivenditori, nei quali, secondo una valutazione di merito non censurabile in questa sede, in quanto esente da censure sotto il profilo logico-giuridico, prevale nettamente il fine pubblicitario, connotato dalla possibilità per i consumatori, di venire a contatto direttamente con i beni prodotti dall’impresa, e, quindi, di poterli apprezzare sotto il profilo estetico e funzionale.
Una volta determinata la natura pubblicitaria dei costi in esame, appare del tutto corretta l’esclusione, nell’impugnata decisione, della ricorrenza dei presupposti per l’applicazione, come richiesta dalla ricorrente in relazione all’epoca considerata, del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 71, comma 3, il quale, riferendosi ad “ogni altro costo ad utilizzazione pluriennale”, assume evidentemente una portata residuale rispetto alle spese di pubblicità prevista dal precedente comma.
3.3 – Il terzo motivo del ricorso principale attiene alle modalità di ammortamento degli stampi dati in uso a terzi, in relazione al quale, secondo la tesi dell’Agenzia delle Entrate, recepita nell’impugnata decisione in conformità alle conclusioni della consulenza tecnica d’ufficio, deve applicarsi il coefficiente previsto per le aziende utilizzatrici per la categoria “Impianti e Macchinari specifici”. Si deduce vizio di motivazione e violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 68, sostenendosi che la società, poichè il gruppo di appartenenza della propria attività non prevede il cespite “stampi”, correttamente avrebbe fatto ricorso all’applicazione analogica per un’attività affine a quella della ricorrente.
A ben vedere, sotto il profilo giuridico appare incensurabile il riferimento, contenuto nell’impugnata decisione, all’aliquota di ammortamento prevista per il gruppo “Industrie manufatturiere metallurgiche e meccaniche” (ed in realtà la strumentante, non contestata, deriva proprio dall’affidamento a terzi degli stampi per il loro inserimento in una diversa impresa, pur se finalizzato alla realizzazione del ciclo produttivo della S.p.a. F.: cfr. Cass., 13 febbraio 2009, n. 3583). La doglianza, quindi, investe una valutazione di merito insindacabile in questa sede, in quanto la Commissione tributaria regionale, fornendo al riguardo una congrua motivazione, priva di contraddizioni e fondata sul processo di usura del bene in questione, è pervenuta all’assimilazione degli stampi in questione agli “Impianti e Macchinari specifici”.
4. Passando all’esame del ricorso incidentale, deve in primo luogo evidenziarsi che, come correttamente eccepito dalla controricorrente F. S.p.a., le censure proposte dall’Agenzia delle Entrate, così come le deduzioni relative ai motivi del ricorso principale, sono proposte in via immediata, prescindendo, cioè, dalla pur minima esposizione dei fatti di causa. Deve, pertanto, rilevarsi la sua inammissibilità, derivante dall’inosservanza del combinato disposto dell’art. 371 c.p.c., comma 3, e art. 3 66 c.p.c., comma 1, n. 3. Invero – sebbene il controricorso, avendo la sola funzione di resistere all’impugnazione altrui, non richieda a pena di inammissibilità l’esposizione sommaria dei fatti di causa, ben potendo richiamarsi ai fatti esposti nella sentenza impugnata ovvero nel ricorso principale (Cass. 21.2.1996,n. 1341; Cass. 9.9.1997, n. 8746) – ove il controricorso contenga anche un ricorso incidentale, per l’ammissibilità di quest’ultimo, data la sua autonomia rispetto al ricorso principale, deve sussistere l’esposizione sommaria dei fatti di causa in virtù delle disposizioni testé richiamate.
È pertanto inammissibile il ricorso incidentale (e non il controricorso) tutte le volte in cui si limiti ad un mero rinvio all’esposizione del fatto contenuta nel ricorso principale, potendo il requisito di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3, ritenersi sussistente, solo quando dal contesto dell’atto di impugnazione si rinvengono gli elementi indispensabili per una precisa cognizione dell’origine e dell’oggetto della controversia, dello svolgimento del processo e delle posizioni assunte dalle parti, senza necessità di ricorso ad altre fonti (Cass., 8 gennaio 2010, n. 76; Cass. S.U. 13.2.1998, n. 1513).
Ricorrono giusti motivi, avuto riguardo alla reciproca soccombenza, per l’integrale compensazione delle spese processuali.
P.Q.M.
La Corte di Cassazione, riunisce i ricorsi e li rigetta. Spese compensate.
