Corte di Cassazione ordinanza n. 10569 depositata il 1° aprile 2022 – I versamenti sui conti correnti non registrati integrano una presunzione legale relativa, non necessitante dunque dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, che si fonda sui dati emergenti dalle movimentazioni bancarie in termini sia di versamenti  che  di  prelevamenti ed è superabile attraverso non mere presunzioni o affermazioni di carattere generale bensì in forza di rigorosa  prova da   parte   del   contribuente   in   merito   ad    ogni   singolo  movimento

Corte di Cassazione ordinanza n. 10569 depositata il 1° aprile 2022

accertamento bancario – presunzione legale relativa  – prova contraria

FATTI DI CAUSA

1. L’Agenzia delle Entrate («A.E.») ricorre, con tre motivi per la cassazione della sentenza, indicata in epi,grafe, di rigetto dell’appello incidentale e di accoglimento parziale dell’appello principale proposti, rispettivamente, dall’Ufficio  e  dal  contribuente  avverso  le  sentenze 158/02/2010 e 159/02/2010 emessa dalla CTR di Brindisi.

Con le dette statuizioni il Giudice di primo grado,  in  particolare, aveva parzialmente  accolto  i  ricorsi  contro  avvisi  di  accertamento (IVA ed imposte dirette), per gli anni 2004 e 2005, emessi in forza di maggiori reddito e volume d’affari determinati mediante accertamenti bancari (ex artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972).

2. Il contribuente, correttamente intimato, non si costituisce.

RAGIONI DELLA DECCISIONE

1. Il ricorso merita accoglimento nei limiti che seguono.

2. I tre motivi di ricorso sono suscettibili di trattazione congiunta, in ragione della connessione delle questioni inerenti i relativi

2.1 Con il motivo n. 1 di ricorso, sostanzialmente in relazione all’art. 360, comma 1, 3, si deducono violazione e falsa applicazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 per aver la CTR, in applicazione di Corte cast. n. 228 del 2014, escluso l’operatività del relativo regime presuntivo con riferimento ai prelevamenti, «stante l’analogia del reddito dell’agente di intermediazione immobiliare con il reddito professionale».

Con il motivo n.  2, in relazione  all’art.  360, comma  1,  n.  3,  c.p.c., si deducono  «violazione  e falsa  applicazione  dell’art.  7 del d.lgs. n. 546 del 1992 in combinato  disposto con l’art. 27 c.c.», per aver la CTR ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo di cui innanzi, con riferimento ad un versamento ritenendo provata la sua riconducibilità ad attività di intermediazione immobiliare in favore della Curia Vescovile di Brindisi, non annotata sui registri contabili, in forza della sola dichiarazione (prodotta in giudizio) dell’economo diocesano (peraltro,  rilasciata  a  distanza  di anni).

Con il motivo n. 3, sempre  in  relazione  all’art.  360, comma  1,  n. 3, c.p.c., si deducono «violazione e falsa applicazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/73 e dell’art. 51 del d.P.R.  n.  633/72  in  combinato disposto con l’art. 2967 c.c.», per aver la CTR ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo di cui innanzi, con riferimento ad un accredito relativo al pagamento di una fattura (riferita al  precedente  anno  2004)  nonostante  l’assenza  di prova in merito al soggetto esecutore del  bonifico  ed  in  forza  della mera corrispondenza degli importi versati con quelli di cui alla detta fattura.

2.2 I soli motivi nn. 1 e 2 hanno pregio, non avendo la CTR fatto corretta applicazione dei principi governati la specifica materia.

Quella in esame, difatti, integra una presunzione legale relativa, non necessitante dunque dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, che si fonda sui dati emergenti dalle movimentazioni bancarie in termini sia di versamenti  che  di  prelevamenti  (questi ultimi, però, solo se trattasi di titolari di reddito d’impresa, in forza di Corte cast. 228 del 2014). Essa è superabile attraverso non mere presunzioni o affermazioni di carattere generale bensì in forza di rigorosa  prova da   parte   del   contribuente   in   merito   ad    ogni   singolo  movimento (stante la conseguente inversione dell’onere probatorio) che non si tratti di operazioni imponibili ovvero che le stesse siano state considerate già come tali, anche con riferimento all’eventuale sussistenza di specifici costi deducibili, ove non emergenti già dagli accertamenti  effettuati   (in merito si veclano, ex plurimis, Cass. sez. 5,  16/07/2020,  n. 15161, Rv. 658425-0J’;  Cass.  sez.  5,  31/01/2017, n. 2432; Cass. sez. 5,  09/08/2016, n. 16697, Rv. 640983-01;  Cass. sez.   5,    30/06/2020,      n.   13112,    Rv.   658392-01; Cass. sez. 5, 28/12/2017, n. 31024, Rv. 646682-01; Cass. sez. 5, 29/07/2016, n. 15857,  Rv.  640618-01;  Cass.  sez.  5,  30/12/2015,  n. 26111,  Rv. 638173-01). Ove poi il contribuente,  differentemente  da  quanto avvenuto nella specie, fornisca prova analitica della natura delle movimentazioni sui propri  conti,  in modo  da  superare  la  presunzione in oggetto, il  giudice  è comunque  tenuto  ad  una  valutazione altrettanto  analitica  di quanto dedotto  e documentato,  non essendo  a tal fine sufficiente una valutazione delle suddette movimentazioni per categorie o per gruppi (Cass. sez. 5, 28/11/2018, n. 30786,  Rv. 651566-01 ). Deve peraltro escludersi l’automatica inclusione, fra le componenti negative, delle operazioni di prelievo effettuate dal contribuente dai conti correnti  a  lui  riconducibili,  in  quanto  le operazioni sui conti medesimi, sia  attive  che  passive,  vanno considerate ricavi, essendo posto a carico del contribuente l’onere di indicare e provare eventuali specifici costi deducibili (Cass. sez. 5, 28/12/2017, n. 31024, Rv. 646682-01).

2.2.1 Da quanto innanzi deriva, per un verso, l’infondatezza della terza doglianza, avendo la CTR, in forza di valutazioni di merito insindacabili in questa sede, ritenuto raggiunta la prova analitica che l’accredito in oggetto fosse effettivo co1 rispettivo della prestazione emergente dalla fattura agli atti processuali, e, per altro verso, la fondatezza della seconda censura.

Il Giudice di merito è in particolare  incorso  in errore per aver ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo in esame, con riferimento ad un versamento considerando provata la sua riconducibilità ad attività  di  intermediazione immobiliare in favore della Curia Vescovile  di Brindisi, non annotata sui registri contabili, in forza della sola dichiarazione dell’economo diocesano.

Deve difatti in questa  sede darsi continuità  al principio,  ribadito da questa Corte anche dopo il sostcinzialmente unico difforme costituito da Cass. sez. 5,  09/08/2016, n. 16711, Rv. 640982-01, per cui, fermo restando il divieto di ammissione  della prova testimoniale (di cui all’art. 7 del d.lgs. n. 546 dlel 1992), la dichiarazione extraprocessuale, nel processo tributario, può assurgere a mero elemento indiziario e non a valore di presunzione grave, precisa e concordante ex art. 2729 c.c. (ex p/urimis:  Cass.  sez.  6-5, 19/11/2018,  n.  29757,  Rv. 651573-01;  c:ass.  sez.  6-5,  16/03/2018, 6616, Rv.  647324-01;  Cass.  sez.  5,  07/04/2017,  n.  9080,  Rv. 643624-01; Cass. sez. 5, 14/05/2010, n. 11785, Rv. 612990-01).

2.2.2 Quanto alla censura di cui al motivo n. 1 di ricorso, infine, il Giudice d’appello, dichiarando di fare applicazione di Corte cast. n. 228 del 2014, ha escluso l’operatività del regime presuntivo in esame con riferimento ai prelevamenti, «stante l’analogia del reddito dell’agente di intermediazione immobiliare con il reddito professionale», senza esplicitare il perché, nella specie, l’attività di intermediazione immobiliare non possa annoverarsi nell’ambito delle attività di impresa commerciale di cui all’art. 2195 c. che, invece, la considera proprio al n. 2 del primo comma della detta norma (si vedano, per l’attività di impresa commerciale in esame, ex p/urimis: Cass. sez. 6-5, 25/02/2015, n. 3870;  Cass.  S.U.,  26/05/2009,  n. 12108, Rv. 608232-01; Cass. sez. 3, 20/01/2009, n. 1363, Rv. 606349-01; Cass. sez. 5,  25/05/2007,  n.  12290,  Rv.  598289-01; Cass. sez. 5, 17/11/2003, n. 17359, Rv. 568219-01; Cass. sez. 5, 30/01/2003, n. 1411, Rv. 560164-01).

3. In conclusione, in accoglimento dei soli motivi 1 e 2, la sentenza impugnata deve essere  cassata,  in  relazione  ai  motivi accolti, con rinvio alla  Commissione  tributaria  regionale  per la  Puglia, in diversa composizione, che provvederà anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie i motivi nn. 1 e 2 di ricorso, rigetta il motivo n. 3, cassa la sentenza impugnata, in relazione ai 1T1otivi accolti, e rinvia alla Commissione tributaria regionale pe1· la Puglia,  in  diversa composizione, che provvederà anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.