CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 27 aprile 2021, n. 11027 – In tema di IVA, ai fini della detraibilità dell’imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive occorre accertarne l’effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell’attività di impresa, potendo la detrazione dell’imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché finalizzate alla costituzione delle condizioni d’inizio effettivo dell’attività tipica

Tributi – IVA – Acquisto terreno edificabile – Detrazione – Esclusione. – Fatture per acconti su lavori – Operazioni di carattere preparatorio all’attività di impresa – Detrazione – Sussiste – Mancata esecuzione del contratto di appalto – Irrilevanza

Fatti di causa

Con sentenza n. 170/2/11, depositata il 14 novembre 2011, la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Messina, accoglieva l’appello proposto dalla S. spa avverso la sentenza n. 28/08/2008 della Commissione provinciale tributaria di Messina che ne aveva respinto il ricorso contro l’atto di contestazione con il quale era stato disconosciuto il rimborso IVA 2001 ed irrogate correlate sanzioni.

La Commissione tributaria regionale, per quanto rileva ai fini del presente giudizio, osservava in particolare che doveva ritenersi fondata l’istanza di rimborso IVA de qua, in primo luogo perché afferente all’acquisto di un terreno edificabile, in quanto tale da considerarsi ammortizzabile, dovendosi escludere tale qualità giuridica specifica per questa categoria di beni immobili soltanto dall’entrata in vigore del d.l. 223/2006 ed essendo stata la transazione in esame pacificamente effettuata prima; in secondo luogo perché trattandosi di acconti versati all’appaltatore per la costruzione dell’immobile su detto terreno (complesso turistico alberghiero), tali operazioni dovevano considerarsi appunto afferenti ad un bene ammortizzabile.

Avverso la decisione ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate deducendo un motivo unico.

Resiste con controricorso la società contribuente, la quale peraltro propone un motivo di ricorso incidentale condizionato.

Ragioni della decisione

Con l’unico motivo dedotto -ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.- l’agenzia fiscale ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione degli artt. 30, comma 3, lett. c), dPR 633/1972, dm 31.12.1988, 102, comma 2, TUIR, 36, comma 7, d.l. 223/2006, per un verso, poiché la CTR ha affermato la detraibilità IVA e quindi la rimborsabilità di tale imposta per l’acquisto di terreni edificabili, nonostante non si tratti di beni ammortizzabili; per altro verso, poiché la medesima CTR ha ugualmente affermato la detraibilità/rimborsabilità dell’IVA di cui alle fatture per pagamenti in acconto all’appaltatore che doveva costruire un complesso turistico-alberghiero su detti terreni, nonostante che l’esecuzione di tale appalto non fosse mai stata avviata.

La censura è fondata quanto al primo profilo, mentre non lo è in relazione al secondo.

In ordine alla prima articolazione del mezzo, deve infatti ribadirsi e darsi seguito al principio di diritto che «Ai fini del rimborso dell’IVA assolta sull’acquisto di beni ammortizzabili, non rientrano nella nozione di “beni ammortizzabili”, recepita dall’art. 30 del d.P.R. n. 633 del 1972, i terreni edificabili, perché essi – al contrario dei capannoni industriali che ivi siano costruiti – non vanno soggetti a logorio fisico od economico» (Cass., n. 1404 del 22/01/2013, Rv. 624905 – 01; in senso conforme per le imposte dirette, cfr. Cass. nn. 31781/2019, 22932/2018, 9068/2015).

La vigente normativa (art. 36, comma 7, d.l. 223/2006, novellante l’art. 102, comma 2, TUIR), secondo la quale il costo del sedime dei fabbricati strumentali non rientra nella base di calcolo dell’ammortamento, pur non retroattiva (e quindi non direttamente applicabile alla fattispecie tributaria in esame in quanto inveratasi in precedenza), deve considerarsi confermativa di un principio già esistente e peraltro appunto “dichiarato” nella giurisprudenza di questa Corte.

Ciò era infatti desumibile con chiarezza (anche quanto alla ratio specifica) dallo IAS 16 (in particolare, «I terreni hanno una vita utile illimitata e quindi non vengono ammortizzati»).

In relazione al secondo profilo va di contro ribadito e dato seguito al principio di diritto che «In tema di IVA, ai fini della detraibilità dell’imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive occorre accertarne l’effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell’attività di impresa, potendo la detrazione dell’imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché finalizzate alla costituzione delle condizioni d’inizio effettivo dell’attività tipica» (Cass., n. 23994 del 03/10/2018, Rv. 650694 – 01; conf. Cass. n. 7344/2011).

Nel caso di specie è pacifico che le operazioni fatturate in acconto per la costruzione mediante appalto del complesso turistico – alberghiero da erigere sul terreno edificabile acquistato dalla S. inerissero all’attività imprenditoriale della medesima né peraltro è stato oggetto di contestazione che il contratto di appalto non fosse stato stipulato e che quindi in realtà le operazioni fatturate fossero “giuridicamente” inesistenti.

Se poi, per ragioni extrafiscali anch’esse non oggetto di contestazione in fatto, tale contratto di appalto non è stato eseguito, ciò non può incidere sulla detraibilità e quindi sulla rimborsabilità dell’IVA pagata in rivalsa dalla società contribuente. Altrimenti considerando verrebbe vulnerato il principio – unionale – di neutralità dell’imposta.

Accogliendosi sia pure parzialmente il ricorso dell’agenzia fiscale, ne deriva la necessità di esaminare l’unico motivo del ricorso incidentale condizionato.

Infatti, pacifico che la controricorrente è stata vincitrice del grado di appello, tale censura risulta in limine inammissibile, secondo il – consolidato – principio di diritto che «Il ricorso incidentale per cassazione, anche se qualificato come condizionato, presuppone la soccombenza e non può, quindi, essere proposto dalla parte che sia risultata completamente vittoriosa nel giudizio di appello; quest’ultima, del resto, non ha l’onere di riproporre le domande e le eccezioni non accolte o non esaminate dal giudice d’appello, poiché l’eventuale accoglimento del ricorso principale comporta la possibilità che dette domande o eccezioni vengano riesaminate in sede di giudizio di rinvio» (ex multis, v. Cass., n. 134 del 05/01/2017, Rv. 642189 – 01).

In conclusione, accolto il motivo del ricorso agenziale nei limiti di cui sopra, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR per nuovo esame ed anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il motivo di ricorso dell’Agenzia delle entrate nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.