Le liberalità diverse dalle donazioni non sono soggette ad imposta di successione salvo che si sia in presenza di una dichiarazione circa la loro esistenza, resa dall’interessato nell’ambito di procedimenti diretti all’accertamento di tributi

La vicenda ha riguardato una contribuente a cui l’Agenzia delle entrate aveva notificato un avviso di liquidazione per omesso pagamento dell’imposta sulle donazioni in relazione alla riqualificazione in termini di liberalità indiretta del trasferimento mediante ordinativo bancario, da parte dello zio paterno, in suo favore di attività finanziarie (denaro e titoli) detenute su un conto corrente acceso presso un banca Svizzera ed emerse con l’istanza presentata dallo zio per la procedura di collaborazione volontaria ex art. 1, commi 1 e 2, della legge 15 dicembre 2014, n. 186, nonostante la dichiarazione depositata presso il Notaio Svizzero, con la quale la beneficiaria aveva rifiutato tale liberalità per lasciarne l’oggetto nella piena ed assoluta disponibilità dello zio paterno. La contribuente avverso tale atto impositivo proponeva ricorso innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale (attualmente Corte di Giustizia Tributaria di primo grado). I giudici di prime cure rigettarono il ricorso della contribuente. Avverso la decisione di primo grado, la contribuente propose appello. I giudici di secondo grado confermarono la decisione di prime cure ul presupposto che il trasferimento di attività finanziarie in questione, ancorché sprovvisto dei requisiti formali dell’atto pubblico, integrasse una «liberalità» (senza ulteriore specificazione sulla relativa natura) e fosse soggetto ad imposta sulle donazioni. La contribuente avverso la decisione di appello propose ricorso in cassazione fondato su quattro motivi.

I giudici di legittimità rigettarono il ricorso.

Per gli Ermellini con “… l’introduzione dell’ art. 56-bis del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 , da parte dell’ art. 69, comma 1, lett. p), della legge 21 novembre 2000, n. 342 , il legislatore ha previsto una disciplina per le «liberalità diverse dalle donazioni», ampio genus nel quale rientrano, e rilevano ai fini impositivi considerati dalla norma, liberalità che neppure si traducono in contratti scritti, trattandosi di meri comportamenti materiali, oppure che risultano da documenti scritti per i quali non è imposta la formalità della registrazione, per cui anche la donazione per così dire “informale” non sembra estranea, come pure è stato sostenuto in dottrina, al meccanismo di emersione oggetto di causa, atteso che l’inosservanza della forma pubblica richiesta dall’ art. 782 cod. civ. e la relativa sanzione della nullità, se rilevano sul piano civilistico, a tutela del donante, nessuna conseguenza producono sul piano tributario, in ragione del principio generale affermato dall’ art. 53 Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 18 gennaio 2012, n. 634 ; Cass., Sez. 6^-5, 19 giugno 2017, n. 15144 ; Cass., Sez. 5^, 3 dicembre 2020, n. 27665 ; Cass., Sez. 5^, 9 dicembre 2020, n. 28047 ).

(…)

[la] più recente giurisprudenza di legittimità ( Cass., Sez. 5^, 28 febbraio 2023, n. 6077 ; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2023, n. 9780 ) – ha ravvisato nella legislazione tributaria una triplice suddivisione delle donazioni, che si articola nelle seguenti categorie:

a) “donazioni dirette” o “formali”, che nascono dalla stipulazione in forma pubblica (con l’assistenza obbligatoria dei testimoni) di un contratto tra donante e donatario ex art. 769 cod. civ. ;

b) “donazioni indirette” (anche se formali), che derivano dalla confezione di un atto giuridico (in senso stretto) o da un negozio unilaterale o da un contratto (diverso, quindi, dalla donazione prevista dall’ art. 769 cod. civ. ) con la produzione di effetti analoghi alla donazione diretta (nell’accezione prevista dall’ art. 809 cod. civ. ), cioè, l’attuazione della volontà del donante (condivisa dal donatario) di provocare, per «spirito di liberalità», un incremento del patrimonio del soggetto beneficiario con il correlativo depauperamento del patrimonio del soggetto dante causa (esempi di tale categoria sono considerati: l’adempimento di un debito altrui; la rinuncia ad un diritto; la electio amici nel contratto per persona da nominare; la delega ad operare su un conto corrente bancario senza obbligo di rendiconto; il contratto a favore di un terzo; l’accollo di un debito altrui);

c) “donazioni informali”, che consistono nello svolgimento di un’attività materiale (ad esempio: il trasferimento di denaro o di strumenti finanziari che si attui o brevi manu – e, cioè, consegnando fisicamente del denaro contante al donatario – o impartendo un ordine di bonifico bancario o cointestando un conto corrente bancario o un “dossier titoli” o un qualsiasi altro rapporto bancario; la consegna di un assegno circolare intestato al donatario affinché questi lo incassi sul proprio conto corrente bancario; la consegna di un titolo al portatore; l’incremento del fondo altrui con costruzioni o piantagioni; ecc.) o nella tenuta di un comportamento consapevolmente omissivo (come quello di lasciare decorrere un termine di prescrizione o di usucapione; oppure come quello di lasciare operare il meccanismo previsto dall’ art. 177, primo comma, lett. a), cod. civ. , e, cioè, stipulare un contratto di acquisto da parte di uno solo dei coniugi in comunione legale dei beni con impiego di suo denaro personale, provocando la sottoposizione del bene acquistato al regime di comunione legale) con la conseguenza, anche in questo caso, della diminuzione del patrimonio del soggetto dante causa e l’aumento del patrimonio del soggetto beneficiario. …”