Processo tributario: legittimazione processuale nei casi di cancellazione dal registro delle imprese della società

La Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 20016 depositata il 13 luglio 2023, intervenendo in tema di legittimazione processuale, ha ribadito che “… a seguito dell’estinzione della società, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, che interviene nel processo (e così non è nel caso in esame), viene a determinarsi un fenomeno di tipo successorio, in forza del quale i rapporti obbligatori facenti capo all’ente non si estinguono (il che sacrificherebbe ingiustamente i diritti dei creditori sociali), ma si trasferiscono ai soci, i quali ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda del regime giuridico dei debiti sociali cui erano soggetti pendente societate. Ne discende che i soci peculiari successori della società, subentrano, altresì, nella legittimazione processuale facente capo all’ente — la cui estinzione è in parte equiparabile alla morte della persona fisica, ai sensi dell’art. 110 cod. proc. civ. — in situazione di litisconsorzio necessario  per  ragioni  processuali,  ovverosia  a prescindere dalla scindibilità o meno del rapporto sostanziale (Cass., Sez. U., 12 marzo 2013, nn. 6070, 6071 e 6072). …”

Gli Ermellini nell’accogliere il ricorso dell’Agenzia delle Entrate hanno evidenziato che la giurisprudenza della Corte a Sezioni unite ha affermato che “… la cancellazione della società dal registro delle imprese ne determina ipso facto l’estinzione, avendo assunto la formalità della cancellazione a seguito della vicenda riformatrice la medesima efficacia costitutiva che per le società di capitali riveste la formalità dell’iscrizione, e ciò, con un significativo mutamento di rotta rispetto all’orientamento giurisprudenziale prevalente sino ad allora, ed indipendentemente dall’esaurimento dei rapporti giuridici ad essa facenti capo (Cass., U., 22 febbraio 2010, nn. 4060, 4061 e 4062).

Inoltre, è stato ripetutamente chiarito, con riferimento sia a diverse tipologie di enti collettivi (società di capitali, società di persone, associazioni non riconosciute) che a diverse tipologie di atti (avvisi di accertamento, cartelle di pagamento), che «in tema di contenzioso tributario, la cancellazione dal registro delle imprese, con estinzione della società prima della notifica dell’avviso di accertamento e dell’instaurazione del giudizio di primo grado, determina il difetto della sua capacità processuale e il difetto di legittimazione a rappresentarla dell’ex liquidatore, sicché eliminandosi ogni possibilità di prosecuzione dell’azione, consegue l’annullamento senza rinvio ex art. 382 c.p.c., della sentenza impugnata con ricorso per cassazione, ricorrendo un vizio insanabile originario del processo, che avrebbe dovuto condurre da subito ad una pronuncia declinatoria di merito, trattandosi di impugnazione “improponibile”, poiché l’inesistenza del ricorrente è rilevabile anche d’ufficio non essendovi spazio per ulteriori valutazioni circa la sorte dell’atto impugnato, proprio per il fatto di essere stato emesso nei confronti di un soggetto già estinto» (Cass., 19 settembre 2019, n. 23365; Cass., 15 giugno 2018, n. 15844; Cass., 23 marzo 2016, n. 5736). …”

A seguito della riforma del diritto societario, attuata dal decreto legislativo n. 6 del 2003, la Corte Suprema a sezioni unite hanno affermato che ” … qualora all’estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a) l’obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbe ingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti e i beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con esclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un’attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (Cass., Sez. U., 12 marzo 2013, nn. 6070, citata). …”

I giudici di legittimità, anche recentemente in una controversia avente ad oggetto una istanza di rimborso di un credito IVA per cessazione dell’attività, hanno  riaffermato che “…  in tema di legittimazione ad agire degli ex soci di società di capitali estinta, per i rapporti facenti capo a questa ed ancora pendenti dopo la cancellazione dal registro delle imprese si determina un fenomeno successorio rispetto al quale occorre distinguere: se l’ex socio agisce per un debito della società estinta, non definito in sede di liquidazione, la successione interessa tutti i soci esistenti al momento della cancellazione, posto che essi succedono nei rapporti debitori già facenti capo alla società, sicché sussiste un litisconsorzio di natura processuale e tutti i soci debbono essere chiamati in giudizio, ciascuno quale successore della società e nei limiti della propria quota di partecipazione; se invece l’ex socio agisce per un credito della società estinta, pur rimanendo immutato il meccanismo successorio, la mancata liquidazione comporta soltanto che si instaurerà tra i soci medesimi un regime di contitolarità o comunione indivisa, onde anche la relativa gestione ne seguirà il regime proprio, con esclusione del litisconsorzio (Cass., 4 luglio 20018, n. 17492; Cass., 11 giugno 2019, n. 15637). …”

Sempre in tema di legittimazione processuale è stato affermato che “… La legittimazione ad agire e contraddire deve essere accertata in relazione non alla sua sussistenza effettiva ma alla sua affermazione con l’atto introduttivo del giudizio, nell’ambito d’una preliminare valutazione formale dell’ipotetica accoglibilità della domanda. Tale accertamento, pertanto, deve rivolgersi alla coincidenza, dal lato attivo, tra il soggetto che propone la domanda ed il soggetto che nella domanda stessa è affermato titolare del diritto e, da quello passivo, tra il soggetto contro il quale la domanda è proposta e quello che nella domanda è affermato soggetto passivo del diritto o comunque violatore di quel diritto. Inoltre, il difetto della relativa allegazione e dimostrazione, in quanto attinente alla regolare costituzione del contraddittorio e, quindi, disciplinata da inderogabile norma di diritto pubblico processuale, è rilevabile anche di ufficio. Invece, l’accertamento dell’effettiva titolarità del rapporto controverso, così dal lato attivo come da quello passivo, attiene al merito della causa, investendo i concreti requisiti d’accoglibilità della domanda e, quindi, la sua fondatezza» (cfr. Cass., 6 marzo 2008, n. 6132). …”

Pertanto, alla luce dei principi sopra riportati, anche in tema di contenzioso tributario, si è, quindi, affermato che a seguito di cancellazione della società di capitali dal registro delle imprese, alla definitiva estinzione dell’ente consegue la successione degli ex soci nei rapporti debitori già facenti capo alla società cancellata, ma non definiti all’esito della liquidazione, e ciò indipendentemente dalla circostanza che essi abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione; ne consegue l’interesse dell’Agenzia delle entrate a procurarsi un titolo nei confronti di quest’ultimi, potendovi essere la possibilità di sopravvenienze attive o di beni e diritti non contemplati nel bilancio (Cass. n. 2 del 2022; Cass. n. 23534 del 2019; Cass. n. 31933 del 2019; Cass. n. 15035 del 2017; Cass. n. 9094 del 2017).

Per cui, secondo la giurisprudenza del supremo consenso, l’estinzione della società, non esclude la possibilità per il creditore (incluso l’Erario) di far valere la pretesa nei confronti dei soci, cui spetta comunque la legittimazione processuale in luogo della società estinta e che rispondono delle obbligazioni sociali nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, essi fossero o meno illimitatamente responsabili per i debiti sociali (Cass. sez. un. n. 6070 del 2013; Cass. n. 33087 del 2018; Cass. n. 23534 del 2019; Cass. n. 16635 del 2020; Cass. sentenza 20681/2023).

Da ultimo va ricordato che “… Il difetto di legittimazione attiva può essere rilevato, anche d’ufficio, in ogni stato e grado del processo, con il solo limite della formazione del giudicato interno su tale specifica questione» (Sez. 1, Sentenza n. 1396 del 30/01/2003, Rv. 560145 – 01; Cass. ordin. n. 20622/2023). …”