Approfondimento di una problematica derivante dalla modifica introdotta dal Dl 16/2012 riguardo alla deducibilità fiscale dei contratti di leasing in merito alla loro durata. La fiscalità dei contratti di leasing stipulati dal 29 aprile 2012, data di entrata in vigore della modifica apportata all’articolo 102, comma 7, Tuir dall’articolo 4-bis, comma 1, del Dl 16/2012, con questo intervento il legislatore ha reso possibile il mantenimento della deducibilità fiscale (Ires ed Irpef) dei canoni leasing stipulati con una durata inferiore a quella minima prevista dal medesimo comma 7 dell’articolo 102, a condizione che, annualmente, le quote eccedenti quelle fiscalmente ammesse siano riprese a tassazione. In sostanza, la minor durata contrattuale non incide sui canoni fiscalmente ammessi in deduzione, che rimangono invariati rispetto a quanto precedentemente previsto. Pertanto per i contratti stipulati da imprese e professionisti dal 29 aprile dello scorso anno possono, infatti, pattuire una durata inferiore a quella minima fiscalmente rilevante.
La deducibilità fiscale dei canoni – che mantiene le regole previgenti – è diventata autonoma rispetto alla durata effettiva del contratto. Pertanto, a fronte di un contratto di durata inferiore a quella minima prevista fiscalmente, non si avrà più la totale indeducibilità delle quote capitale ma un disallineamento (per le imprese che non adottano gli Ias) tra quote stanziate a conto economico (maggiori) e quote deducibili (minori), con recupero della differenza rinviato al termine del contratto. Dapprima vanno operate variazioni in aumento (in proposito il modello Unico SC prevede il nuovo codice 35 per il rigo RF32), per passare poi a fine contratto a quelle diminutive (codice 34 del rigo RF54), con la conseguente gestione in bilancio della fiscalità differita attiva. Se su questo comportamento non ci sono perplessità, altrettanto non può dirsi per le conseguenze tributarie che si verificano al momento del riscatto, della cessione del bene riscattato o della cessione del contratto (approfonditi anche nell’articolo in basso).
Supponiamo che un bene, precedentemente assunto in locazione finanziaria con un contratto di durata inferiore a quella minima fiscale, venga riscattato per 1.000 euro, in presenza di canoni non ancora dedotti per 2.000. Dopo alcuni anni supponiamo che l’impresa abbia recuperato con variazioni in diminuzione in Unico 500 euro di canoni non dedotti ed abbia ammortizzato per 200 il prezzo di riscatto. A questo punto avviene la cessione del bene a 3.000 euro.
Come determinare la plusvalenza fiscalmente imponibile, considerato che quella contabile è pari a 2.200 euro (3.000-800)? Il lettore suggerisce, sulla base di un precedente interpretativo riguardante la deducibilità ai fini Irap delle quote di ammortamento non dedotte in presenza della disciplina anteriore al 2008 (circolare n. 27/E/2009), di far coincidere la plusvalenza fiscale con quella contabile, per poi procedere in Unico a dedurre nel tempo, come programmato, le quote di canone residue (1.500). È una soluzione possibile, anche se sembra più sistematico far partecipare una tantum le quote non dedotte al calcolo della plusvalenza (che così diviene pari a 700 euro), “chiudendo il conto” con il Fisco al momento in cui il bene viene ceduto. In tal senso si sono espresse sia Assonime che Assilea. (vedi Assonime con la circolare 14/2012 e da Assilea con circolare 18/2012)
IRAP
Le modifiche introdotte dal Dl 16/2012 sulla deducibilità dei canoni di leasing ai fini delle imposte sui redditi non hanno alcun riflesso ai fini Irap. Nell’attuale sistema normativo i componenti positivi e negativi del valore della produzione, che concorrono alla formazione della base imponibile del tributo, non sono più soggetti alle regole di determinazione del Tuir in materia di reddito d’impresa in quanto vengono assunti in diretta e integrale derivazione dalle risultanze del bilancio (principio di derivazione diretta dal bilancio civilistico). Le nuove regole sulla deducibilità fiscale del leasing sono pertanto assolutamente irrilevanti ai fini del tributo regionale: in assenza di deroghe introdotte dalla nuova disciplina, l’intero importo del canone imputato al conto economico secondo la durata del contratto di leasing (anche se inferiore alla durata minima fiscale da Tuir) sarà integralmente deducibile. La deducibilità del canone va poi depurata della quota interessi: ai fini Ires gli stessi sono deducibili secondo i limiti del l’articolo 96 del Tuir, scontando invece un’indeducibilità integrale ai fini dell’Irap.
Conclusioni finali bilancio
Se il contratto vale per un periodo superiore a quello minimo di deduzione, questa seguirà la via civilistico-contabile (e quindi le quote inizialmente imputate al conto economico saranno dedotte dal reddito determinato), se invece il periodo sarà inferiore, sarà onere della società determinare l’imputazione temporale dei canoni attraverso due diverse procedure:
- una contabile, che si riferirà alla durata del contratto,
- una fiscale che invece farà riferimento al periodo minimo indicato dalla legge.
In questo modo, seguendo cioè una duplice modalità, saranno individuate in bilancio delle imposte differite attive, che saranno riversate a conclusione del contratto e solo dopo il riscatto del bene.
circolare n. 27/E/2009
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