COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE di Torino sentenza n. 340 del 20 marzo 2015 – L’iscrizione di ipoteca non preceduta dalla comunicazione al contribuente è nulla, in ragione della violazione dell’obbligo che incombe all’amministrazione di attivare il “contraddittorio endoprocedimentale”, mediante la preventiva comunicazione al contribuente della prevista adozione di un atto o provvedimento che abbia la capacità di incidere negativamente, determinandone una lesione, sui diritti e sugli interessi del contribuente medesimo

Svolgimento del giudizio

Il signor (…) impugnava iscrizione ipotecaria per € 174.341,76 effettuata in data 21/05/2008 da Equitalia Nord s.p.a. su propri immobili siti nel Comune di None, premettendo che solo nell’agosto 2011 aveva avuto notizia di tale iscrizione e dei titoli cui era ricondotta l’ipoteca, costituiti da numerose cartelle di pagamento.

Il ricorrente deduceva inesistenza della loro notifica, in quanto eseguita a mezzo del servizio postale anziché attraverso soggetto all’uopo specificatamente abilitato e lamentava come l’atto impugnato non fosse stato preceduto dalla previa intimazione di pagamento ex art. 50 comma 2 del D.P.R. 602/73, tenuto conto che alcune cartelle erano state notificate oltre l’anno precedente l’iscrizione ipotecaria.

Chiedeva, pertanto, in via principale l’annullamento dell’iscrizione ipotecaria e delle cartelle; in via subordinata, determinato l’ammontare dei tributi ancora dovuti, disporsi la riduzione dell’ipoteca legale al doppio di tale importo, con condanna di Equitalia a provvedere all’annotazione della riduzione e concedersi al ricorrente la massima rateazione possibile. Con vittoria di spese.

Equitalia Nord s.p.a. resisteva al ricorso, eccependo pregiudizialmente difetto di giurisdizione del Giudice tributario con riferimento all’iscrizione ipotecaria, contenendo alcune cartelle addebiti per mancato pagamento di contributi previdenziali e violazioni al Codice della Strada, escluse dalla giurisdizione della Commissione tributaria.

Negava qualunque violazione dell’art. 50 del D.P.R. 602/73, non applicabile al caso di specie, in quanto norma posta a tutela del contribuente nei confronti della procedura esecutiva immobiliare e non anche delle azioni cautelari del credito, quali il fermo amministrativo.

Con memoria aggiuntiva parte ricorrente esplicava che, ancorché alcune cartelle attenessero a pretesa di natura non tributaria, tuttavia il principio della indivisibilità dell’ipoteca di cui all’art. 2209 c.c., non avrebbe consentito una ripartizione della giurisdizione.

La Commissione Tributaria Provinciale di Cuneo con sentenza n. 223/02/12 annullava l’iscrizione ipotecaria con cancellazione a cura e spese di Equitalia Nord; respingeva nel resto il ricorso e compensava le spese.

Pregiudizialmente riteneva sussistente la propria giurisdizione alla luce di ordinanza n. 3171/07 della Corte di Cassazione che ha ritenuto il fermo e l’ipoteca, qualunque sia il credito sotteso alla cartella cui è riferita la misura di garanzia, atti c.d. “neutri”, cioè utilizzabili a sostegno di qualsiasi pretesa patrimoniale e come tali suscettibili di ricorso tributario.

Il Giudice di prime cure riteneva inammissibile ogni eccezione relativa alla notifica degli atti sottostanti l’iscrizione tributaria, in quanto tardivamente proposta.

Ravvisava l’obbligatorietà della propedeutica intimazione di pagamento, richiesta allorché sia trascorso oltre un anno dalla notifica della cartella e, tenuto conto che tale intimazione non risultava provata, il Giudice riteneva illegittima l’iscrizione e superfluo l’esame delle altre eccezioni.

Equitalia Nord s.p.a. appellava la decisione che riteneva erronea, per aver il Giudice di prime cure ravvisato la propria giurisdizione anche per quei provvedimenti impugnati non riguardanti la riscossione di tributi.

In merito richiamava sentenza della Suprema Corte a SS.UU n. 14831/2008 che, superando la precedente tesi dei c.d. “atti neutri”, ha fissato in materia di fermo amministrativo il principio secondo cui la giurisdizione appartiene al Giudice tributario solo quando il provvedimento impugnato concerna la riscossione di tributi e chiedeva dichiararsi inammissibile il ricorso per la j parte relativa ai crediti previdenziali e alle sanzioni amministrative.

Parte appellante, poi, riteneva erroneo il convincimento del Giudice di prime cure che aveva ¡ritenuto l’iscrizione ipotecaria atto prodromico all’espropriazione e ribadiva come l’ipoteca, al pari del fermo amministrativo, costituisca mero atto conservativo dei beni del debitore.

Invocava l’art. 77 comma 1 del DPR n. 602/73 che, nel prevedere che decorsi inutilmente 60 gg. dalla notifica della cartella, il ruolo costituisce titolo per l’iscrizione ipotecaria, ha richiamato solo il comma 1 dell’art. 50 e non l’intera disposizione e chiedeva in via pregiudiziale dichiararsi la carenza di giurisdizione del Giudice tributario; nel merito respingersi il ricorso. Con vittoria di spese.

Il signor (…) resisteva all’appello e proponeva appello incidentale.

Considerava come l’iscrizione ipotecaria sia ammissibile per il mancato pagamento di imposte dirette e indirette, con esclusione di contributi e multe, come stabilito da sentenza n. 46/8/10 della CTR di Milano e dalla Corte di Cassazione.

Insisteva sull’applicabilità del dettato del comma 2 dell’art. 50 del DPR n. 602/73, invocando oltre che decisioni di merito sentenza n. 2053/2006 della Suprema Corte a SS.UU., secondo cui il fermo amministrativo è atto funzionale all’espropriazione forzata e, quindi, mezzo di realizzazione del credito allo stesso modo con il quale la realizzazione del credito è agevolata dall’iscrizione ipotecaria ex art. 77 DPR n. 602/73.

Parte appellata si doleva dell’omessa pronuncia sulle eccezioni inerenti la notifica delle cartelle e della compensazione delle spese, nonostante l’esito favorevole del giudizio.

Chiedeva, pertanto, in via principale rigettarsi l’appello in quanto infondato; in via subordinata, determinato l’ammontare dei tributi ancora dovuti, disporsi la riduzione dell’ipoteca legale al doppio di tale importo, con condanna di Equitalia a provvedere all’annotazione della riduzione; concedere al ricorrente la massima rateazione possibile. In ogni caso, in riforma dell’impugnata sentenza, condannarsi controparte alla refusione totale o parziale delle spese di I grado.

In data 13.02.2015 il signor (…) depositava memoria illustrativa, nella quale, ribadendo le tesi già illustrate, richiamava sentenza n. 25561/2014, con cui la Corte di Cassazione, Sez. V, ha precisato che l’inesistenza dell’iscrizione ipotecaria non preceduta dalla notifica dell’intimazione a pagare deve ravvisarsi anche nel regime antecedente la riforma dell’art. 77 del DPR n. 602/73 e sentenza del Tribunale di Taranto, Sez. II civ., del 30.05.2014.

Motivi della decisione

Il Collegio, udito il relatore, sentite le parti in pubblica udienza, esaminati gli atti di causa, preliminarmente ritiene di dover respingere l’eccezione di difetto di giurisdizione.

La Suprema Corte a SSUU (n. 14501/2010, n. 3244/2010 e n. 7034/2009) ha precisato che le controversie aventi ad oggetto l’impugnazione del provvedimento d’iscrizione di ipoteca sugli immobili sono devolute alla giurisdizione del giudice ordinario, solo se promosse in epoca anteriore all’entrata in vigore dell’art. 35, comma 26-quinquies, del D.L. n. 223/2006 che ha ampliato la categoria degli atti impugnabili dinanzi alle Commissioni tributarie.

L’art. 19 del D.Lgs n. 546/92 lettera e-bis) prevede espressamente la competenza del Giudice tributario ad accertare l’esistenza di eventuali vizi dell’atto di iscrizione, tra cui si pone indubitabilmente ogni vizio afferente la regolarità procedimentale e la stessa conformità dell’iscrizione al dettato dell’art. 77 del DPR n. 602/73 e successive modifiche.

Nel caso oggetto del presente giudizio, il Giudice adito non è stato investito della questione circa la fondatezza della pretesa contenuta nelle cartelle esattoriali (non sono stati impugnati infatti avvisi di accertamento o ruoli) ma delle diverse questioni dell’esistenza di vizi propri delle cartelle sottese all’iscrizione e di vizi della legittimità del procedimento di iscrizione.

Il Collegio ritiene di dover aderire alle conclusioni di cui alla recente sentenza del Tribunale civile di Taranto del 30.05.2014, richiamata dalla difesa del signor (…) secondo cui quando l’impugnativa dell’iscrizione ha carattere meramente formale, nel senso che si fanno valere esclusivamente motivi che implicherebbero ex se l’annullamento dell’iscrizione ipotecaria, deve ritenersi che si radichi una competenza per materia esclusiva della commissione tributaria, a prescindere dalla natura, tributaria o meno, del credito.

Il Giudice tarantino ha ravvisato il proprio difetto di giurisdizione in funzione di una più agevole difesa del contribuente e della prevenzione del rischio di conflitto di giudicati.

Circa le modalità di iscrizione ipotecaria il Collegio considera come non vi siano contestazioni da parte di Equitalia Nord né sul fatto che essa non sia stata preceduta dalla comunicazione richiesta dall’art. 77 del DPR n. 602/73 né sul fatto che alcune cartelle erano state notificate oltre l’anno dall’iscrizione.

La Suprema Corte a SSUU (sentenza n. 19668/2014), pur riconoscendo che all’iscrizione ex art. 77 del DPR n. 602/73 non è applicabile la regola prevista dall’art. 50 comma 2 del medesimo decreto, trattandosi di procedure alternative, tuttavia ha precisato che ciò non significa che l’iscrizione ipotecaria possa essere eseguita per così dire insciente domino, senza che la stessa debba essere oggetto di alcuna comunicazione al contribuente.

Proprio in quanto atto impugnabile innanzi al giudice tributario l’iscrizione ipotecaria presuppone una specifica comunicazione al contribuente: il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 prescrive, infatti, che gli atti impugnabili, elencati nell’art. 19 del medesimo decreto (e tra questi, come già visto, è enumerata anche l’iscrizione ipotecaria), debbano essere impugnati entro sessanta giorni dalla relativa notificazione.

Non solo. La L. n. 241 del 1990, art. 21 bis prevede un obbligo generalizzato di comunicazione dei provvedimenti limitativi della sfera giuridica dei destinatari, e l’iscrizione ipotecaria costituisce fuor di dubbio un atto che limita fortemente la sfera giuridica del contribuente. L’art. 6 dello Statuto del contribuente, a sua volta, prevede che debba essere garantita l’effettiva conoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati.

Tali previsioni normative impongono che l’iscrizione di ipoteca debba essere comunicata al contribuente. Ciò sulla base di un principio generale, caratterizzante qualsiasi sistema di civiltà giuridica, che assume la doverosità della comunicazione di tutti gli atti lesivi della sfera giuridica del cittadino, comunicazione che costituisce il presupposto imprescindibile per la stessa impugnabilità dell’atto, in particolare nel processo tributario che è strutturato come processo di impugnazione di atti in tempi determinati rigidamente (e solo la “notifica” dell’atto impugnato può costituire rassicurante prova dell’effettivo rispetto del termine di impugnazione).

La comunicazione della quale si discute deve necessariamente precedere la concreta effettuazione dell’iscrizione ipotecaria, e ciò perché tale comunicazione è strutturalmente funzionale a consentire e a promuovere, da un lato, il reale ed effettivo esercizio del diritto di difesa del contribuente a tutela dei propri interessi e, dall’altro, l’interesse pubblico ad una corretta formazione procedimentale della pretesa tributaria e dei relativi mezzi di realizzazione.

Siffatto orientamento costituisce anche una specifica attuazione del principio generale emergente dalla L. n. 241 del 1990, art. 7 il quale impone l’obbligo della comunicazione dell’avvio del procedimento ai soggetti nei cui confronti il provvedimento finale è destinato a produrre effetti diretti. La ricordata previsione normativa dell’obbligo di comunicazione (previa) di cui alla L. n. 241 del 1990, art. 7 è espressione dei principio costituzionale di imparzialità e di buon andamento dell’amministrazione.

Su tale solco si colloca la successiva sentenza di Cassazione (Sez. V, n. 25561/2014), secondo cui anche nel regime antecedente l’entrata in vigore del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 77, comma 2 bis, introdotto con D.L. n. 70 del 2011, prima di iscrivere ipoteca ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 77, il Concessionario doveva comunicare al contribuente che avrebbe proceduto all’iscrizione.

Il Giudice di legittimità ha, quindi, concluso che l’iscrizione di ipoteca non preceduta dalla comunicazione al contribuente è nulla, in ragione della violazione dell’obbligo che incombe all’amministrazione di attivare il “contraddittorio endoprocedimentale”, mediante la preventiva comunicazione al contribuente della prevista adozione di un atto o provvedimento che abbia la capacità di incidere negativamente, determinandone una lesione, sui diritti e sugli interessi del contribuente medesimo.

L’appello principale non può, pertanto, trovare accoglimento.

Neppure l’appello incidentale può essere accolto.

Infatti la legittimità della notifica della cartella esattoriale a mezzo del servizio postale è ammessa da copiosa giurisprudenza di merito e di legittimità e la compensazione delle spese del I grado è ampiamente giustificata dalla particolarità della questione e dall’assenza di un univoco orientamento giurisprudenziale.

In considerazione di tali circostanze il Collegio ritiene di dover compensare anche le spese del presente grado.

P.Q.M.

Respinge l’appello principale e quello incidentale.

Compensa integralmente le spese di giudizio.